Бухгалтерский учет. Налогообложение. Аудит.
|
Бухгалтерский учет. Налогообложение. Аудит.
|
ОС к бухгалтерскому учету принимаются по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат на их приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. п. 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).
Стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01).
Изменение первоначальной стоимости ОС, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в том числе в случае переоценки объектов ОС (абз. 2 п. 14 ПБУ 6/01).
Переоценка основных средств - это приведение первоначальной стоимости объекта основных средств до рыночного уровня.
Переоценка объектов ОС производится с целью определения реальной стоимости объектов ОС путем приведения первоначальной стоимости объектов ОС в соответствие с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки (абз. 3 п. 41 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания)).
Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов ОС по текущей (восстановительной) стоимости (п. 15 ПБУ 6/01).
Отметим, что при принятии решения о переоценке по таким ОС следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость ОС, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости (абз. 2 п. 15 ПБУ 6/01).
Переоценка объекта ОС производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта (абз. 3 п. 15 ПБУ 6/01).
Порядок расчета и отражения на счетах бухгалтерского учета результатов переоценки разъяснен в п. 48 Методических указаний.
В результате переоценки основных средств активы могут быть дооценены или уценены и далее учитываются на балансе организации по новой восстановленной стоимости.
Отметим, что проведение переоценки основных средств - это право, а не обязанность предприятия.
Переоценка ОС актуальна для организаций, у которых основные средства составляют существенную часть активов.
Основные средства переоцениваются для отображения их на балансе по реальной рыночной стоимости, что может понадобиться:
для увеличения уставного капитала;
при оформлении основных средств под залог по кредитным обязательствам;
для учета реальной суммы начисленной амортизации при формировании себестоимости готовой продукции;
для привлечения инвестиций;
при реструктуризации организации;
при продаже некоторых активов.
Переоценка основных средств проводится по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по подтвержденным рыночным ценам.
Если предприятие решит однажды переоценить объекты основных средств, то в последующем придется проводить переоценку объектов основных средств на регулярной основе для того, чтобы стоимость, по которой объекты основных средств отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств.
Переоценку объектов основных средств можно проводить не чаще 1 раза в год на конец отчетного года.
Переоцениваться должны все объекты основных средств, которые включены в группу однородных объектов основных средств.
Однородной группой основных средств могут быть вычислительная техника, здания и сооружения, оборудование, транспортные средства и т.д.
Для проведения переоценки основных средств и отражения ее результатов в бухгалтерском учете необходима следующая информация:
данные о первоначальной стоимости объекта основных средств или текущей (восстановительной) стоимости объекта основных средств (если объект основных средств переоценивался ранее) по состоянию на 31 декабря отчетного года по данным бухгалтерского учета;
данные о сумме амортизации, которая была начислена за все время эксплуатации объекта основных средств по состоянию на 31 декабря отчетного года по данным бухгалтерского учета;
документально подтвержденные данные о текущей (восстановительной) стоимости переоцениваемых объектов основных средств по состоянию на 31 декабря отчетного года.
Для того чтобы определить текущую (восстановительную) стоимость, необходимо использовать:
данные на аналогичную продукцию, полученную от организаций-изготовителей;
сведения об уровне цен, имеющихся у органов статистики, торговых инспекций и организаций;
сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе.
Непосредственно перед проведением переоценки организация должна оформить распорядительный документ. Таким документом может быть приказ или распоряжение, который обязателен для всех служб организации, которые будут задействованы в переоценке основных средств.
Кроме этого, следует проверить наличие объектов основных средств, подлежащих переоценке и подготовить перечень объектов основных средств, подлежащих переоценке.
В этом перечне рекомендуется указать следующие данные об объекте основных средств:
точное название;
дату приобретения, сооружения, изготовления;
дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.
Результаты переоценки оформляются в виде акта специальной комиссией с приложением всех документов, на основании которых была установлена стоимость переоцененных объектов основных средств.
Данные о переоценках отражаются в Инвентарной карточке учета объекта основных средств ОС-6.
1. Если после переоценки стоимость основных средств увеличилась, в бухгалтерском учете делают следующие записи:
Дебет 01 Кредит 83 - увеличена стоимость объекта основного средства в результате переоценки.
Дебет 83 Кредит 02 - доначислена амортизация по объекту основных средств в результате его переоценки.
Пример. Дооценка основных средств
Итогом переоценки ОС в компании стала дооценка в сумме 20 000 руб.
Первоначальная стоимость ОС – 200 000 руб., износ на момент переоценки – 50 000 руб.
В учете операцию по дооценке основных средств следует отразить такими проводками:
Операции
Д/т
К/т
Сумма
Отражена сумма дооценки основных средств
01
83
20 000
Доначислена амортизация по формуле с учетом степени износа (50000/200000 х (200000+20000) - 50000)
83
02
5000
2. Если после переоценки стоимость объектов основных средств, ранее дооцененных уменьшилась, то сумма уценки, равная сумме предыдущей дооценки, уменьшает добавочный капитал.
При этом в бухгалтерском учете делаются такие записи:
Дебет счета 83 Кредит счета 01 — отражена уценка ОС в пределах предыдущей дооценки.
Дебет счета 02 Кредит счета 83 — отражено уменьшение амортизации ОС в пределах предыдущей дооценки.
Превышение суммы уценки над суммой дооценки относится на финансовый результат и отражается в составе прочих расходов.
Дебет счета 91-2 Кредит счета 02 — отражена уценка ОС сверх предыдущей дооценки.
Дебет счета 02 Кредит счета 91-1 — отражено уменьшение амортизации сверх предыдущей дооценки.
Пример. Отражение уценки после проведенной дооценки
Сумма предыдущей дооценки равна 20 000 руб.
Допустим, что на следующий год итогом переоценки стала уценка ОС в сумме 50 000 руб.
На дату переоценки восстановительная стоимость ОС составила 220 000 руб., износ – 100 000 руб.
Произведем расчет суммы корректируемого износа:
100 000 / 220 000 х (220 000 – 50 000) = 77 273 руб.
Разница между начисленной и пересчитанной амортизацией – 22 727 руб. (100 000 – 77 273), а с учетом уменьшенной за счет добавочного капитала – 17 727 руб. (22 727 – 5000).
Бухгалтер отразит уценку следующим образом:
Операции
Дебет
Кредит
Сумма
Стоимость ОС уменьшена на размер предыдущей дооценки
83
01
20 000
Соответственно уменьшена амортизация на сумму предыдущего доначисления
02
83
5000
Отражена уценка объекта (50 000 – 20 000)
91/2
01
30 000
Учтена сумма превышения уценки в изменении амортизации
(100000 – (100 000/220 000 х (220 000 – 50 000) – 5000)
02
91/1
17 727
3. Если после переоценки стоимость объекта основных средств уменьшилась, то сумму уценки объекта основных средств относят на финансовый результат и отражают в составе прочих расходов.
В бухгалтерском учете следует сделать следующие проводки:
Дебет счета 91-2 Кредит счета 01 уценен объект основных средств, который раньше не дооценивался.
Дебет счета 02 Кредит счета 91-1 - уменьшена амортизация по ранее недооценному объекту основных средств.
Пример. Расчет стоимости ОС при первоначальной уценке
В первый год произведена уценка ОС в общей сумме – 60 000 руб. Первоначальная стоимость ОС – 300 000 руб., износ – 100 000 руб.
Проводки по уценке будут следующие:
Операции
Дебет
Кредит
Сумма
Стоимость ОС уменьшена
91/2
01
60 000
Уменьшена амортизация (100 000 – (100 000 / 300 000 х (300 000 – 60 000))
02
91/1
20 000
4. Если после переоценки стоимость объектов основных средств, ранее уцененных увеличилась, то сумму дооценки, равной сумме предыдущей уценки относят на финансовый результат и отражают в составе прочих доходов.
Проводки будут следующими:
Дебет счета 01 Кредит счета 91.1 - отражена дооценка объекта основных средств в пределах предыдущей уценки.
Дебет счета 91-2 Кредит счета 02 - увеличена амортизация по объекту основных средств в пределах предыдущей уценки.
Превышение суммы дооценки над суммой уценки включается в состав добавочного капитала.
При этом в бухгалтерском учете делаются такие записи:
Дебет счета 01 Кредит счета 83 - отражена дооценка объекта основных средств сверх предыдущей уценки.
Дебет счета 83 Кредит счета 02 - увеличена амортизация по объекту основных средств сверх предыдущей уценки.
Пример. Расчет стоимости ОС при первоначальной уценке и последующей дооценке
В первый год произведена уценка ОС в общей сумме – 60 000 руб. Первоначальная стоимость ОС – 300 000 руб., износ – 100 000 руб.
Проводки по уценке:
Операции
Дебет
Кредит
Сумма
Стоимость ОС уменьшена
91/2
01
60 000
Уменьшена амортизация (100 000 – (100 000 / 300 000 х (300 000 – 60 000))
02
91/1
20 000
На следующий год по ОС произвели дооценку в размере 80 000 руб. при восстановительной стоимости объектов 240000 руб. и начисленном износе 120000 руб.
По произведенной дооценке основных средств проводки следующие:
Операции
Дебет
Кредит
Сумма
Стоимость ОС увеличена на размер предыдущей уценки
01
91/1
60 000
Увеличена амортизация на размер произведенной ранее уценки
91/2
02
20 000
Учтено превышение суммы дооценки над размером уценки прошлого года (80 000 – 60 000)
01
83
20 000
Отражено превышение суммы дооценки над уценкой (120 000/240 000 х (240 000 + 80 000) – 120 000 – 20 000)
83
02
20 000
Если ликвидируется объект, по которому имеется добавочный капитал, то его сумма переносится в состав нераспределенной прибыли компании (Д/т 83 К/т 84).
В налоговом учете переоценка основных средств не учитывается.
Таким образом, стоимость основных средств и размер начисленной налоговой амортизации по основным средствам не меняется.
После проведения переоценки у организации появятся постоянные разницы, так как суммы начисленной амортизации в налоговом и бухгалтерском учете будут различаться.
Если произошла дооценка основных средств, то в бухгалтерском учете сумма ежемесячной амортизации станет больше, чем в налоговом учете и возникнет постоянное налоговое обязательство (ПНО).
В бухгалтерском учете следует сделать такую проводку:
Дебет счета 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства (активы)» Кредит счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - отражено ПНО с разницы между сумами амортизации.
Если произошла уценка основных средств и амортизация в бухгалтерском учете меньше, чем в налоговом учете, то возникает постоянный налоговый актив (ПНА).
В бухгалтерском учете следует сделать такую проводку:
Дебет счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит счета 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства (активы)» - отражен ПНА с разницы между суммами амортизации.