Доначисления при реализации квартир через взаимозависимое лицо: двойное налогообложение доказать не удастся

Налоговая экономия как азартная игра. Выигрыш может быть вполне солидным, но и потери, в случае поражения, тоже будут немалые. Недавно «игрокам» напомнил об этом ВС РФ в Определении от 22.04.2020 № 307-ЭС20-5837 по делу № А13-20733/2018.

Участники несложной налоговой схемы попытались серьезно уменьшить сумму своего «проигрыша», но им это не удалось.

Дело о промежуточном звене

В 2010 году между строительной компанией и ИП были заключены договоры долевого участия в строительстве квартир.

Когда налоговики провели выездную налоговую проверку компании, они решили, что обнаружили налоговую схему. Проверяющим удалось доказать взаимозависимость между компанией и ИП. На основании этого был сделан вывод о применении сторонами сделки «схемы перераспределения доходов»: ИП как субъекту с низкой налоговой нагрузкой – 13% с доходов в виде НДФЛ и с аккумулированием расходов по строительству у компании как у субъекта с высокой налоговой нагрузкой – 20% с доходов в виде налога на прибыль. При этом цены продажи объектов незавершенного строительства от компании к ИП были занижены, по данным независимой экспертизы, которую привлекли налоговики, – на 20%.

То дело компания и ИП проиграли – Постановление АС СЗО от 11.10.2018 по делу № А13-6350/2016.

После поражения ИП решила, что оно является основанием для корректировки налоговых обязательств. Предприниматель в июле 2018 года представила уточненные декларации по НДС за I, II, IV кварталы 2010 года и по НДФЛ за 2010 – 2011 годы. В них ИП исключила из состава профессиональных вычетов по НДФЛ и налоговых вычетов по НДС суммы, представляющие стоимость приобретения у строительной компании объектов долевого строительства, а также из доходов от предпринимательской деятельности – суммы, по которым ИП продала или уступила физическим лицам право требования квартир у компании.

Произведенные корректировки привели к уменьшению исчисленной к уплате суммы налогов по сравнению с первоначально поданными налоговыми декларациями, в связи с чем ИП обратилась к налоговикам с заявлениями о возврате излишне уплаченного НДС и НДФЛ.

Не будем разбираться с тем, просрочила ИП срок исковой давности или нет. В данном деле нас интересуют принципиальные вопросы.

Так нечестно!

На чем же была основана позиция ИП?

Она указала, что право на корректировку ее налоговых обязательств подтверждено налоговым органом при рассмотрении дела № А13-6350/2016 по оспариванию строительной компанией решения налоговиков о доначислении налогов по результатам выездной проверки. С учетом того, что размер выручки строительной компании – стоимость реализованных квартир, определенная инспекцией по рыночным ценам, установленным экспертом, с которой исчислены налоги, превышает размер выручки, с которого исчислены налоги ИП, один и тот же объект включен в налогооблагаемую базу дважды.

Обратите внимание! В кассации ИП добавила, что в деле № А13-6350/2016 суд сделал следующие выводы:

Предприниматель также указывала: в условиях признания судами формальными сделок между компанией и ИП, возложения на компанию обязанности учесть в составе налогооблагаемых доходов средства, полученные по спорным сделкам, исходя из рыночной стоимости квартир, возникла ситуация двойного налогообложения.

Ведь одна и та же сумма дохода включена в налоговые базы компании при исчислении налога на прибыль и ИП при исчислении НДФЛ и НДС. А это и есть двойное налогообложение.

С учетом отсутствия в действующем законодательстве механизма устранения двойного налогообложения в подобных ситуациях, ИП правомерно скорректировала свои налоговые обязательства путем подачи уточненных налоговых деклараций, в которых исключила из сведений о полученных доходах и произведенных расходах суммы операций по спорным сделкам с компанией.

Ну раз они формальные, то их как бы и не было, правда?

Где надо – вместе, где надо – врозь

Но, увы, все судьи как один решили, что никакой переплаты налогов ни со стороны строительной компании, ни со стороны ИП не было.

Арбитры указали, что в деле № А13-6350/2016 не было установлено обстоятельств, свидетельствующих о наличии у компании и ИП единого объекта налогообложения, формальном разделении деятельности самостоятельных хозяйствующих субъектов с целью уклонения от уплаты налогов и получения необоснованной налоговой выгоды.

В названном деле нет вывода, что единственным выгодоприобретателем по сделкам, связанным с реализацией квартир ИП физическим лицам, является строительная компания.

Единственное, что там есть, – это решение о занижении компанией цены реализации спорных объектов ИП. Она действительно повлияла на размер базы компании по налогу на прибыль. Та получила необоснованную налоговую выгоду путем нерыночного цено­образования посредством участия в сделках взаимозависимого лица.

ИП совершенно неправильно оценила принятое решение так, как будто доходы от продажи квартир гражданам вменяются строительной компании как ее собственный доход. Эти доходы – доходы ИП. И каждый из хозяйствующих субъектов – компания и ИП – должны определять свои налоговые обязательства отдельно.

Теперь – о расходах и вычетах.

Применение вычетов по НДС предусмотрено в ст. 171, 172 НК РФ.

При исчислении базы по НДФЛ в соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ предприниматели имеют право на профессиональный налоговый вычет в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Основанием для получения налогоплательщиком права на вычеты по НДС и НДФЛ является представление налогоплательщиком налоговикам всех надлежащим образом оформленных документов. Это, в свою очередь, означает, что после их предъявления в инспекцию ИП уже не может ни произвольно исключить эти расходы и вычеты, ни увеличить их размер.

Обратите внимание: увеличение налоговиками дохода партнера ИП по совместной сделке не является достаточным основанием, чтобы на ту же сумму увеличить расходы ИП. (Как минимум для этого нет документальных оснований.)

Теперь – про цены.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 40 НК РФ налоговики при проведении контроля над полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

В силу п. 3 ст. 40 НК РФ в указанном случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров, работ или услуг, инспекция вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из рыночных цен.

По спорной сделке рыночная цена определялась только для продавца квартир – строительной компании, так как она и ИП-покупатель – взаимозависимые лица. А поскольку ИП-продавец и граждане-покупатели – лица невзаимозависимые, определять рыночную цену сделок не было никаких оснований.

Таким образом:

Никакой переплаты здесь нет.

Немного расчетов

Давайте предположим, что рыночная стоимость имущества, которое компания продала ИП, – 10 000 000 руб., плюс НДС – 2 000 000 руб.

Компания продала ИП эти квартиры за 7 000 000 руб., плюс НДС – 1 400 000 руб.

ИП продала квартиры за 10 000 000 руб., плюс НДС – 2 000 000 руб.

Себестоимость имущества для строительной компании – 6 000 000 руб. «Входной» НДС, относящийся к строительству квартир, – 700 000 руб.

Налог на прибыль – 20%, НДФЛ – 13%.

Показатели, руб.

По «схеме» налогоплательщиков

По расчетам налоговиков

По мнению ИП

Налог на прибыль

200 000 руб.
((7 000 000 – 6 000 000) руб. х 20%)

800 000 руб.
((10 000 000 – 6 000 000) руб. х 20%)

800 000 руб.
((10 000 000 – 6 000 000) руб. х 20%)

НДФЛ

390 000 руб.
((10 000 000 – 7 000 000) руб. х 13%)

390 000 руб.
((10 000 000 – 7 000 000) руб. х 13%)

НДС для компании

700 000 руб.
(1 400 000 – 700 000)

1 300 000 руб.
(2 000 000 – 700 000)

1 300 000 руб.
(2 000 000 – 700 000)

НДС для ИП

600 000 руб.
(2 000 000 – 1 400 000)

600 000 руб.
(2 000 000 – 1 400 000)

Итого налоговая нагрузка

1 890 000 руб.
(200 000 + 390 000 + 700 000 + 600 000)

3 090 000 руб.
(800 000 + 390 000 + 1 300 000 + 600 000)

2 100 000 руб.
(800 000 + 1 300 000)

Нетрудно заметить, что налоговая нагрузка на сделки по продаже квартир в совокупности для компании и ИП (по расчетам налоговиков) на 1 200 000 руб. (3 090 000 – 1 890 000) больше, чем по результатам налоговой схемы. Другими словами, она выросла сразу на 63,5% (1 200 000 / 1 890 000).

ИП пыталась уменьшить эту нагрузку на 990 000 руб. (3 090 000 – 2 100 000). Однако у нее ничего не получилось.

Заметьте, что если строительная компания продала бы квартиры напрямую, без участия ИП, то она как раз и сэкономила бы эти самые 990 000 руб. По сравнению с примененной схемой финансовые «потери» составили бы всего лишь 210 000 руб. (2 100 000 – 1 890 000), то есть налоговая нагрузка возросла бы всего на 11,12% (210 000 / 1 890 000).

И стоила такая игра свеч?

Выводы

При планировании любой налоговой схемы нужно сравнивать между собой сразу несколько итоговых вариантов:

Как видите на примере данного дела, иногда оказывается выгоднее ту или иную схему вообще не использовать.