Изменения в федеральном стандарте "Основные средства": комментарий к Приказу Минфина №253н

Комментарий к Приказу Минфина РФ от 25.12.2019 № 253н.

Приказом Минфина РФ от 25.12.2019 № 253н внесены изменения в СГС «Основные средства»[1]. Новые нормы стандарта применяются с 16 февраля 2020 года. Ниже осветим поправки.

1. По тексту документа слова «для организаций государственного сектора» заменены словами «государственных финансов».

2. В отношении учета объектов основных средств на забалансовых счетах в случае, если они не приносят экономических выгод и не имеют полезного потенциала, когда учет ведется централизованной бухгалтерией, установлено, что забалансовые счета, применяемые для этой цели, утверждаются единой учетной политикой при централизации учета.

Так, согласно новой редакции п. 8 СГС «Основные средства» объекты основных средств, которые не приносят субъекту учета экономических выгод, не имеют полезного потенциала и в отношении которых в дальнейшем не предусматривается получение экономических выгод, учитываются на забалансовых счетах рабочего плана счетов субъекта учета (рабочего плана счетов централизованного бухгалтерского учета), утвержденного в рамках учетной политики субъекта учета или единой учетной политики при централизации учета (далее – учетная политика, забалансовый учет). Информация о таких объектах основных средств подлежит раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

3. В части включения в первоначальную стоимость объекта, приобретенного в результате обменных операций или созданного субъектом учета, затрат на демонтаж и вывод объекта ОС из эксплуатации, а также на восстановление участка, на котором объект расположен, внесены коррективы, устанавливающие, что такие затраты принимаются к бухгалтерскому учету, если они признаются в соответствии с п. 15 СГС «Резервы. Раскрытие информации об условных обязательствах и условных активах»[2].

В новой редакции пп. «в» п. 15 СГС «Основные средства» звучит так: «Суммы затрат на демонтаж и вывод объекта основных средств из эксплуатации, а также восстановление участка, на котором объект расположен, известные на момент принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету, признаваемые в соответствии с положениями п. 15 СГС «Резервы. Раскрытие информации об условных обязательствах и условных активах».

4. Скорректирован порядок включения стоимости ремонтных работ в стоимость объекта основных средств. На наш взгляд, сейчас он соответствует методологии учета, установленной инструкциями № 157н[3], № 174н [4]183н[5]. Пункт 27 СГС «Основные средства» согласно Приказу Минфина РФ № 253н изложен в новой редакции, из которой следует, что в случае, если порядок эксплуатации объекта основных средств, являющегося комплексом конструктивно сочлененных предметов, требует замены отдельных составных частей объекта, затраты по такой замене, в том числе в ходе капитального ремонта, включаются в случаях, предусмотренных учетной политикой, в стоимость объекта основных средств в момент их возникновения при условии соблюдения критериев признания объекта основных средств, предусмотренных п. 8 СГС «Основные средства».

Положениями п. 8 СГС «Основные средства» установлено, что материальная ценность подлежит признанию в бухгалтерском учете в составе основных средств (далее – объект основных средств) при условии, что субъектом учета прогнозируется получение от ее использования экономических выгод или полезного потенциала и первоначальную стоимость материальной ценности как объекта бухгалтерского учета можно надежно оценить (далее – критерии признания объекта основных средств).

Стоимость объекта основных средств корректируется на документально подтвержденную стоимость заменяемых (выбываемых) частей в соответствии с положениями, предусмотренными п. 50 СГС «Основные средства», о прекращении признания (выбытии с бухгалтерского учета) объектов ОС.

Напомним: в п. 50 данного стандарта закреплено, что если в соответствии с упомянутым стандартом после признания объекта основных средств (формирования его первоначальной стоимости) в его балансовую стоимость включаются затраты на замену части объекта, то остаточная стоимость замененной (выбывшей) части объекта ОС должна быть отнесена на финансовый результат текущего периода (списана с бухгалтерского учета) вне зависимости от того, амортизировалась ли эта часть объекта основных средств отдельно. В случае, когда определить остаточную стоимость замененной части объекта не представляется возможным, величина относимой на финансовый результат текущего периода остаточной стоимости замененной (выбывшей) части объекта основных средств может быть эквивалентна затратам на ее замену (приобретение или строительство) на момент их признания.

Субъект учета закрепляет в учетной политике порядок применения в бухгалтерском учете положений п. 27 СГС «Основные средства» в отношении групп ОС.

Ранее данным пунктом было установлено, что затраты по замене составных частей основных средств, в том числе в ходе капитального ремонта, включаются в стоимость ОС в момент их возникновения при условии соблюдения критериев признания объекта основных средств, предусмотренных п. 8 СГС «Основные средства». При этом стоимость объекта основных средств уменьшается на стоимость заменяемых (выбываемых) частей в силу положений настоящего стандарта о прекращении признания (выбытии с бухгалтерского учета) объектов ОС. Применение данного пункта и ранее было предусмотрено закрепить в учетной политике.

Таким образом, после внесения изменений для включения затрат в стоимость объекта при проведении ремонтных работ должны выполняться следующие условия:

• положения названного пункта применяются в отношении объектов основных средств, являющихся комплексом конструктивно сочлененных предметов, отдельные части которого (составные части) требуют замены;

• замена отдельных составных частей производится в ходе ремонтных работ, в том числе работ по проведению капитального ремонта;

• при замене в ходе ремонтных работ частей объекта его стоимость корректируется. То есть стоимость объекта может уменьшаться (когда из его состава выбывает какая-либо часть), а может и увеличиваться (например, когда вместо выбываемой части устанавливается другая, более дорогостоящая).

5. В части включения в стоимость создаваемых объектов основных средств затрат на проведение регулярных осмотров на предмет наличия дефектов внесены корректировки, касающиеся видов работ, при проведении которых такие затраты включаются в стоимость объекта. Новой редакцией п. 28 СГС «Основные средства» установлено, что затраты на создание активов при проведении регулярных осмотров на предмет наличия дефектов, являющихся обязательным условием их эксплуатации, а также при проведении ремонта (модернизации, дооборудования, реконструкции, в том числе с элементами реставрации, технического перевооружения) формируют объем произведенных капитальных вложений с дальнейшим признанием в стоимости объекта основных средств только при условии соблюдения критериев, предусмотренных п. 8 СГС «Основные средства». В этом случае учтенная ранее в стоимости объекта ОС сумма затрат на проведение аналогичного мероприятия подлежит списанию в расходы текущего периода (на уменьшение финансового результата) с учетом накопленной амортизации.

6. В части реклассификации объектов, включенных в группу «Инвестиционная недвижимость», внесены поправки в порядок перевода объекта основных средств в эту группу и исключения их из нее. Объект недвижимости (его часть), полученный субъектом учета по договору аренды (имущественного найма) и предназначенный для последующей передачи в субаренду (поднаем), в том числе с передачей своих прав и обязанностей по договору аренды другому лицу (перенаем), либо для предоставления арендованного имущества в безвозмездное пользование, признается субъектом учета инвентарным объектом в составе группы основных средств «Инвестиционная недвижимость» при соблюдении критериев признания объекта основных средств, преду-
   смотренных п. 8 СГС «Основные средства», а также при соблюдении условий признания объекта учета неоперационной (финансовой) аренды (в том числе объекта учета неоперационной (финансовой) аренды на льготных условиях), установленных СГС «Аренда»[6] (новая редакция п. 11 СГС «Основные средства»).

В связи с корректировкой п. 11 данного стандарта Приказом Минфина РФ № 253н были внесены изменения и в п. 31 СГС федеральный стандарт «Основные средства»: перевод объектов основных средств в группу «Инвестиционная недвижимость»[7] или исключение их из нее должны осуществляться в отношении объектов недвижимости (части объекта недвижимости), а также движимого имущества, составляющего с указанными объектами единые имущественные комплексы, используемых субъектом учета с целью получения платы за пользование имуществом (арендной платы) и (или) увеличения стоимости недвижимого имущества, в случае изменения назначения их использования, в том числе:

• при завершении использования объектов основных средств в ходе выполнения субъектом учета государственных (муниципальных) полномочий (функций), осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд, в целях предоставления их по договору аренды (имущественного найма) либо договору безвозмездного пользования, в соответствии с которым признаются объекты аренды на льготной основе согласно СГС «Аренда» (перевод объектов основных средств из состава недвижимости, занимаемой субъектом учета, в группу основных средств «Инвестиционная недвижимость»);

• при изменении функционального назначения объектов основных средств, учтенных в составе группы «Инвестиционная недвижимость», в целях их использования в ходе выполнения субъектом учета государственных (муниципальных) полномочий (функций), осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд (перевод из группы основных средств «Инвестиционная недвижимость» в состав объектов основных средств, относящихся к недвижимости, занимаемой субъектом учета).

7. Приказом Минфина РФ № 253н определены случаи применения линейного метода начисления амортизации. В новой редакции п. 36 СГС федеральный стандарт «Основные средства» сказано, что линейный метод применяется в случае эксплуатации объектов основных средств в ходе выполнения субъектом учета государственных (муниципальных) полномочий (функций) либо для управленческих нужд при осуществлении деятельности по выполнению работ, оказанию услуг или в иных случаях, предусмотренных учетной политикой. В части применения других методов начисления амортизации изменений не произошло.

8. Уточнен порядок изменения (пересмотра) кадастровой стоимости объекта недвижимости. В новой редакции п. 58 СГС стандарт«Основные средства» отмечено, что в случае пересмотра и оспаривания результатов государственной кадастровой оценки в течение переходного периода, установленного Федеральным законом от 03.07.2016 № 237-ФЗ «О государственной кадастровой оценке», балансовая стоимость объектов основных средств подлежит пересмотру.

Здесь же напомним, что п. 58 СГС «Основные средства» предусмотрено: объекты недвижимого государственного (муниципального) имущества, которые соответствуют критериям признания объекта основных средств, предусмотренным п. 8 настоящего стандарта, признаются в составе ОС с отражением в бухгалтерском учете на соответствующих балансовых счетах по их кадастровой стоимости, определенной на дату первого применения СГС «Основные средства». Такая стоимость признается балансовой стоимостью указанных объектов основных средств. При этом ранее в Письме от 30.11.2017 № 02-07-07/79257 Минфин давал пояснения в части принятия к учету данных объектов при отсутствии кадастровой стоимости на дату применения. Возможны два варианта:

а) по ранее сформированным оценкам (по балансовой стоимости неотделимых улучшений в используемые объекты недвижимости, сформированной на дату первого применения стандарта);

б) если балансовая стоимость объекта до первого применения стандарта не была сформирована, – в условной оценке «один объект – 1 руб.».

На дату начала применения СГС «Основные средства» (на 1 января 2018 года) актуальные кадастровые оценки объектов недвижимости отсутствовали. В связи с этим, как отмечал Минфин, по объектам недвижимого имущества, признаваемым при первом применении стандарта на соответствующих счетах балансового учета, субъектам учета необходимо в течение 2018 – 2020 годов определить их актуальные кадастровые оценки. 

---

[1] Утвержден Приказом Минфина РФ от 31.12.2016 № 257н.

[2] Утвержден Приказом Минфина РФ от 30.05.2018 № 124н.

[3] Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

[4] Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных  учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н

[5] Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н.

[6] Утвержден Приказом Минфина РФ от 31.12.2016 № 258н.

[7] Напомним, что в силу п. 7 СГС стандарт «Основные средства» инвестиционной недвижимостью является объект недвижимости (часть объекта недвижимости), а также движимое имущество, составляющее с указанным объектом единый имущественный комплекс, находящийся во владении и (или) пользовании субъекта учета с целью получения платы за пользование имуществом (арендной платы) и (или) увеличения стоимости недвижимого имущества, но не предназначенный для выполнения возложенных на субъект учета государственных (муниципальных) полномочий (функций), осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд субъекта учета и (или) продажи.