ИА ГАРАНТ

Вновь созданный благотворительный фонд применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". В штате имеются два человека. На расчетный счёт поступают средства по договорам пожертвования, в которых не указано, на какие именно цели перечисляются средства. В уставе указано, что фонд имеет право расходовать на своё содержание до 20% от средств, расходуемых на благотворительную деятельность за год. Как вести раздельный учёт? С каких сумм нужно платить УСН?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Суммы, полученные благотворительным фондом в виде добровольных пожертвований, не включаются в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, при наличии документов, подтверждающих использование данных денежных средств на содержание некоммерческой организации.

Обоснование вывода:

В соответствии с п. 1 ст. 118 ГК РФ, п. 1 ст. 7 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Закон № 7-ФЗ) фондом для целей этих нормативных правовых актов признается не имеющая членства некоммерческая организация (далее - НКО), учрежденная гражданами и (или) юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов, преследующая социальные, благотворительные, культурные, образовательные или иные общественно полезные цели.

Имущество, переданное фонду его учредителями (учредителем), является собственностью фонда.

На фонд как одну из правовых форм, в которой создаются НКО, распространяется и положение п. 3 ст. 213 ГК РФ, согласно которому коммерческие и некоммерческие организации, кроме государственных и муниципальных предприятий, а также учреждений, являются собственниками имущества, переданного им в качестве вкладов (взносов) их учредителями (участниками, членами), а также имущества, приобретенного этими юридическими лицами по иным основаниям.

Так как фонд, будучи юридическим лицом, является участником гражданских правоотношений, порядок осуществления им права собственности определяется согласно нормам ГК РФ и иных принятых в соответствии с ним федеральных законов (п.п. 1, 2 ст. 1, п. 1 ст. 2, п. 2 ст. 3 ГК РФ).

Напомним, что согласно ст. 128 ГК РФ, определяющей виды объектов гражданских прав, под имуществом в гражданском законодательстве понимаются в том числе и деньги.

В силу п.п. 1, 2 ст. 209 ГК РФ собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом. Собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе распоряжаться им любым образом.

Пунктом 1 ст. 26 Закона № 7-ФЗ установлено, что источниками формирования имущества НКО в денежной и иных формах являются:
  • регулярные и единовременные поступления от учредителей (участников, членов);
  • добровольные имущественные взносы и пожертвования;
  • выручка от реализации товаров, работ, услуг;
  • дивиденды (доходы, проценты), получаемые по акциям, облигациям, другим ценным бумагам и вкладам;
  • доходы, получаемые от собственности НКО;
  • другие не запрещенные законом поступления.
В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении налоговой базы по налогу учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст.ст. 249 и 250 НК РФ.

Согласно пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ.

Пунктом 2 ст. 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления на содержание НКО и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.

К целевым поступлениям на содержание НКО и ведение ими уставной деятельности относятся в том числе осуществленные в соответствии с законодательством Российской Федерации о НКО взносы учредителей (участников, членов), пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации, а также доходы в виде безвозмездно полученных НКО работ (услуг), выполненных (оказанных) на основании соответствующих договоров (пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ).

Таким образом, у общественных организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, суммы членских взносов, а также суммы, полученные в виде добровольных пожертвований, не включаются в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, при наличии документов, подтверждающих использование данных денежных средств на содержание НКО и (или) ведение ею уставной деятельности (письмо Минфина России от 28.03.2014 № 03-11-06/2/13904).

Подобный вывод содержат также письма Минфина России от 02.03.2012 № 03-03-04/16, от 07.12.2010 № 03-03-06/4/119, от 01.11.2010 № 03-03-06/4/105, от 14.11.2008 № 03-03-06/4/79, от 30.06.2008 № 03-03-06/4/44, УФНС России по г. Москве от 16.02.2010 № 16-12/016014@, от 15.01.2009 № 19-12/001802.

Согласно п. 2 ст. 7 Закона № 7-ФЗ фонд использует имущество для целей, определенных уставом фонда. Фонд вправе заниматься предпринимательской деятельностью, соответствующей этим целям и необходимой для достижения общественно полезных целей, ради которых фонд создан.

По мнению специалистов Минфина России, изложенному в письме от 11.04.2008 № 03-03-06/4/26, предусмотренные п. 2 ст. 251 НК РФ целевые поступления на содержание НКО и ведение ими уставной деятельности не имеют ограничений по срокам, формам и условиям использования, если иное прямо не предусмотрено лицом - источником таких целевых поступлений. Если лицо, являющееся источником целевого финансирования или целевых поступлений, не установило конкретных сроков и условий их использования, критерием соблюдения целевого назначения этих средств является их конечное использование на содержание НКО и ведение ею уставной деятельности.

По нашему мнению, к расходам фонда на ведение уставной деятельности следует относить расходы, направленные на осуществление деятельности, обозначенной в уставе фонда в качестве цели и предмета ее деятельности.

Заметим, согласно п. 3 ст. 7 Закона № 7-ФЗ попечительский совет фонда является органом фонда и осуществляет надзор за деятельностью фонда, принятием другими органами фонда решений и обеспечением их исполнения, использованием средств фонда, соблюдением фондом законодательства.

В рассматриваемом случае фонд на основании устава имеет право расходовать на своё содержание до 20% от средств, расходуемых на благотворительную деятельность за год. То есть именно это ограничение следует учитывать при направлении средств на содержание фонда (в том числе выплату зарплаты штатным сотрудникам).

Обращаем внимание, что НКО должна иметь самостоятельный баланс и (или) смету (п. 1 ст. 3 Закона № 7-ФЗ).

Несмотря на свободу выбора: либо баланс, либо смета, для выполнения целевых программ, на наш взгляд, фонду целесообразно составлять смету доходов и расходов, рассчитанную на определенный период времени (финансовый план).

Требования к составлению финансового плана (сметы доходов и расходов) законодательством не установлены. В связи с этим НКО (фонд) может самостоятельно определить статьи доходов и расходов, планировать их размер исходя из имеющихся источников средств, учитывая цели и направления своей деятельности.

В соответствии с п. 3 ст. 29 Закона № 7-ФЗ утверждение финансового плана (сметы) НКО и внесение в него изменений относится к компетенции высшего органа управления НКО. А порядок управления фондом определяется его уставом.

Таким образом, высший орган управления фонда может оценить экономическую обоснованность и целесообразность расходов на содержание НКО и утвердить их в смете (финансовом плане). Смету следует согласовать с членами, участниками, учредителями фонда либо с попечительским советом.

На основании п. 1 ст. 19 Федерального закона от 11.08.1995 № 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" благотворительная организация ведет бухгалтерский учет и отчетность в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Порядок ведения раздельного учета НКО нормативными документами по бухгалтерскому учету и НК РФ не определен. Поэтому фонду необходимо самостоятельно разработать регистры учета расходования средств и порядок, в соответствии с которым ведение учета доходов и расходов целевых поступлений, а также сумм доходов и расходов от иной деятельности в организации будет производиться раздельно. Указанный порядок должен быть утвержден руководящим органом фонда.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (далее - Инструкция), счет 86 "Целевое финансирование" предназначен для обобщения информации в том числе о движении средств, предназначенных для осуществления мероприятий целевого назначения, средств, поступивших от других организаций и лиц, и т.п.

Пожертвования, полученные в качестве источника финансирования уставной деятельности фонда, отражаются проводками:

Дебет 51 Кредит 76

- поступили денежные средства на расчетный счет НКО в качестве пожертвования;

Дебет 76 Кредит 86

- полученные денежные средства учтены у НКО в качестве целевого финансирования.

Инструкция предусматривает, что использование целевого финансирования отражается по дебету счета 86. Так, в корреспонденции со счетами 20 "Основное производство" или 26 "Общехозяйственные расходы" отражаются расходы на содержание некоммерческой организации, осуществленные за счет средств целевого финансирования. 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей 

3 июня 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.