Подрядная организация является инвестором и подрядчиком при строительстве газопровода: в качестве вклада в строительство она выполняет соответствующие работы по строительству газопровода. Функции заказчика выполняет соинвестор. Строительство газопровода осуществляется силами подрядчика с периодическим привлечением субподрядных организаций. Применяется общая система налогообложения, в дальнейшем планируется учесть газопровод в составе основных средств.
Как производится бухгалтерский учет операций при совмещении организацией функций инвестора и подрядчика в 2009 году?
Деятельность в сфере строительства осуществляется, в том числе, на основании федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ). Так, согласно п. 2 ст. 4 Закона N 39-ФЗ инвесторы осуществляют капитальные вложения на территории РФ с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством РФ.
Подрядчиками признаются, в частности, юридические лица, которые выполняют работы по договору подряда, заключаемому с заказчиками в соответствии с ГК РФ. Подрядчики обязаны иметь лицензию на осуществление ими тех видов деятельности, которые подлежат лицензированию в соответствии с федеральным законом (п. 4 ст. 4 Закона N 39-ФЗ). При этом субъект инвестиционной деятельности вправе совмещать функции двух и более субъектов (п. 6 ст. 4 Закона N 39-ФЗ).
При таком совмещении Ваша организация должна обеспечить раздельный учет деятельности по выполнению функций инвестора и по выполнению строительных работ в качестве подрядчика в соответствии с положениями п. 6 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", который указывает, что в бухгалтерском учете организаций текущие затраты на производство продукции и капитальные вложения учитываются раздельно.
Подрядчик ведет бухгалтерский учет на основании Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда" (далее - ПБУ 2/2008) (п. 1 ПБУ 2/2008). Бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов ведется подрядчиком отдельно по каждому исполняемому договору (п. 3 ПБУ 2/2008). Доходы и расходы, связанные с выполнением договора строительного подряда, являются для подрядчика доходами и расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 9/99 "Доходы организации" и п. 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации").
Приобретенные для производства строительных работ материалы учитываются организацией-подрядчиком в составе материально-производственных запасов (п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов") и отражаются по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты поставщиками и подрядчиками".
Соответственно, расходы, связанные с выполнением подрядных работ, учитываются в бухгалтерском учете проводками:
Дебет 20 "Основное производство" Кредит 10 - списаны материалы, в том числе, приобретенные вашей организацией для выполнения строительных работ;
Дебет 20 Кредит 60 - приняты работы, выполненные субподрядчиками;
Дебет 20 Кредит 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - начислена заработная плата и ЕСН работников и т.п.
В свою очередь, пп. "г" п. 3.1.8 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина РФ от 30.12.1993 N 160, определяет, что организации, передающие средства на строительство объектов в порядке долевого участия основному застройщику, списывают их по перечислении за счет установленного источника финансирования.
Учитывая изложенное, инвестор до момента передачи ему объекта строительства счет 08 "Вложения во безоборотные активы" не использует, а расчеты с заказчиком организация-инвестор производит с использованием счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". В рассматриваемом случае в качестве вклада в инвестиционный проект Ваша организация осуществляет непосредственно строительные работы. Тогда по мере готовности объекта строительства в учете Вашей организации будут сформированы записи (п. 17 ПБУ 2/2008):
Дебет 62 Кредит 90, субсчет "Выручка" - отражена выручка от реализации подрядных работ;
Дебет 90, субсчет "НДС" Кредит 68, субсчет "НДС" - начислен НДС со стоимости подрядных работ;
Дебет 08 Кредит 76 - получена от заказчика соответствующая доля в объекте строительства (газопроводе);
Дебет 19 Кредит 76 - выделен НДС;
Дебет 76 Кредит 62 - произведен зачет взаимных требований с организацией - заказчиком;
Дебет 01 Кредит 08 - полученная часть газопровода учтена в составе основных средств;
Дебет 68, субсчет "НДС" Кредит 19 - принят к вычету НДС.
В случае, когда достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то отчетный период невозможно, но существует вероятность, что расходы, понесенные при исполнении договора, будут возмещены, выручка по договору признается в величине, равной сумме понесенных расходов (п. 20 ПБУ 2/2008).
Рекомендуем Вам ознакомиться с материалами, представленными в системе ГАРАНТ:
- Бухгалтерский учет и налогообложение в строительстве. (А.Ю. Дементьев - "Питер", "БИНФА", 2008 г.);
- Вислова А.В., Соснаускене О.И. Бухгалтерский учет и налогообложение в строительстве. - Система ГАРАНТ, 2008 г.;
- Совмещение двух и более субъектов инвестиционной деятельности в одном лице (О.И. Соснаускене, "Горячая линия бухгалтера", N 19-20, октябрь 2007 г.);
- Инвестиционная деятельность подрядчика (Е. Голикова, "Финансовая газета", N 36, сентябрь 2007 г.).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Завьялов Кирилл
Ответ проверил:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Горностаев Вячеслав
Компания "Гарант", г.Москва
