ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Рассматривая производство стекла, мы обращали внимание читателя на то, что в соответствии с нормами ПБУ 5/01 товары признаются частью МПЗ. Следовательно, оценка товаров в бухгалтерском учете производится аналогично правилам оценки МПЗ, установленных указанным бухгалтерским стандартом – товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Бухгалтерский учет МПЗ был рассмотрен нами достаточно подробно в разделе 4.3 «Учет материально-производственных запасов», поэтому, на наш взгляд, повторяться не имеет смысла. Отметим только одну особенность, касающуюся учета транспортных расходов для торговых организаций.

Если стоимость доставки товаров не включается в их цену, а оплачивается покупателем отдельно, то расходы по доставке могут относиться в состав фактических затрат на приобретение товаров. Мы не оговорились, используя формулировку «могут».

Дело в том, что торговые организации, в отличие от «производственников» вправе учитывать ТЗР двумя способами: либо включать их в цену приобретения товаров (пункт 6 ПБУ 5/01), либо учитывать их отдельно в составе расходов на продажу. Такое право им предоставляет пункт 13 ПБУ 5/01.

В соответствии с пунктом 2.2 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных Письмом Госналогслужбы Российской Федерации от 10 мая 1995 года №ЮБ-6-17/256 «О методических рекомендациях по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания» (далее - Методические рекомендации) ТЗР представляют собой:

·   оплату услуг перевозчиков за доставку товаров, в том числе за подачу вагонов, взвешивание, погрузку в транспортные средства и выгрузку из них, расходы на страхование грузов, оплату услуг экспедиторов и так далее;

·   плату за временное хранение товаров на железнодорожных станциях, пристанях, в портах, аэропортах в пределах нормативных сроков, установленных для вывоза грузов в соответствии с заключенными договорами;

·   плату за обслуживание подъездных путей и складов не общего пользования, включая плату железным дорогам согласно заключенным с ними договорам.

Обратите внимание!

Несмотря на то, что указанные Методические рекомендации в связи с вступлением в силу главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ утратили силу (с 1 января 2002 года), в целях бухгалтерского учета торговые организации вправе их использовать. На это указал Минфин Российской Федерации в своем Письме от 29 апреля 2002 года №16-00-13/03 «О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)».

В данном случае речь идет о транспортных расходах по услугам сторонних организаций. Расходы, связанные с доставкой товаров (включая погрузочно-разгрузочные работы) транспортом и персоналом торговой организации, подлежат включению в соответствующие статьи расходов на продажу (расходы на оплату труда, амортизация основных средств и так далее). Соответственно, такие расходы не следует включать в покупную стоимость товаров.

Так как бухгалтерское законодательство в отношении транспортных расходов, связанных с доставкой товаров, для организаций торговли предполагает два возможных варианта их учета: либо в составе фактической себестоимости товаров, либо в составе издержек обращения, то торговая организация должна выбрать используемый ею вариант и свое решение зафиксировать в учетной политике организации.

Покажем на примере, как в бухгалтерском учете формируется фактическая себестоимость товаров.

Пример 1.

(Цифры примера условные).

Организация торговли «Б» приобрела партию листового стекла марки М1 3х2300х1605 в количестве 2 325,60 м.кв. предназначенного для перепродажи.

Затраты, связанные с приобретением данной партии товаров у организации «Б» составили:

Стоимость стекла, согласно договору купли-продажи – 395 352 рубля (в том числе НДС 18% - 60 308 рублей).

Стоимость услуг перевозчика – 5 900 рублей (в том числе НДС – 900 рублей).

Стоимость услуг посредника, через которого «Б» приобрело данную партию стекла – 5 310 рублей (в том числе НДС – 810 рублей).

Учетной политикой организации «Б» предусмотрено, что транспортные расходы на доставку товаров, включаются в их стоимость. Учет поступления товаров ведется без применения счетов 15 и 16.

Тогда в учете организации операции, связанные с приобретением товаров, будут выглядеть следующим образом:

Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операции
Дебет
Кредит
41
60
335 044
Получена от поставщика партия стекла
19
60
60 308
Учтен НДС, предъявленный поставщиком
41
76
5 000
Учтена в стоимости стекла сумма транспортных расходов
19
76
900
Учтен НДС по транспортным расходам
41
76
4 500
Учтена в стоимости стекла стоимость услуг посредника
19
76
810
Учтен НДС по комиссионному вознаграждению
68
19
62 018
Принят к вычету НДС
60, 76
51
406 562
Погашена задолженность перед поставщиком, перевозчиком и посредником

В результате на счете 41 «Товары» организация «Б» сформировала фактическую себестоимость данной партии стекла, которая составила 344 544 рублей.

Теперь предположим, что учетной политикой организации «Б» предусмотрено, что транспортные расходы на доставку товаров организация учитывает в составе расходов на продажу.

Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операции
Дебет
Кредит
41
60
335 044
Получена партия стекла от поставщика
19
60
60 308
Учтен НДС, предъявленный поставщиком
44
76
5 000
Учтена в составе расходов на продажу сумма транспортных расходов
19
76
900
Учтен НДС по транспортным расходам
41
76
4 500
Учтена в стоимости стекла стоимость услуг посредника
19
76
810
Учтен НДС по комиссионному вознаграждению
68
19
62 018
Принят к вычету НДС
60, 76
51
406 562
Погашена задолженность перед поставщиком, перевозчиком и посредником

В этом случае фактическая себестоимость данной партии стекла составит 339 544 рубля.

Окончание примера.

Все остальные моменты, связанные с учетом и порядком отражения товаров в бухгалтерском учете аналогичны методам, рассмотренным нами в отношении материалов для производственных организаций.

Методы определения стоимости товаров при их списании на реализацию зависят от принятого варианта их оценки при поступлении – по фактической себестоимости или по учетным ценам.

В том случае, если используется оценка товаров по учетным ценам, то стоимость товаров при их списании на реализацию, состоит из учетной цены и величины отклонений, приходящихся на отгруженные товары. Разница между производственными и торговыми организациями будет лишь в том, что при использовании счетов 15 и 16, списание реализованного товара будет производиться с кредита 41 «Товары» в дебет 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» по учетным ценам, а сумма отклонений учетных цен от фактической себестоимости товаров – со счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» на счет 44 «Расходы на продажу».

Если учетные цены в организации торговли меняются часто, то наиболее целесообразно в качестве учетной цены принимать либо цену поставщика, указанную в сопроводительных документах, либо сумму затрат на приобретение товара, сформированную до момента его постановки на учет. В этом случае, при списании товаров на реализацию, их стоимость будет определяться установленным учетной политикой методом (ЛИФО, ФИФО, по средней себестоимости, по себестоимости единицы), на основании усредненных значений применяемых учетных цен.

При оценке товаров, учитываемых по фактической себестоимости, списание товаров на реализацию производится одним из следующих методов:

-   по себестоимости каждой единицы;

-   по средней себестоимости;

-   по себестоимости первых по времени приобретения товаров (способ ФИФО);

-   по себестоимости последних по времени товаров (способ ЛИФО).

Эти методы уже были нами подробно рассмотрены в разделе 4.3.3. настоящей книги.

В налоговом учете оценивать товары, приобретаемые для перепродажи, налогоплательщик вправе двумя способами: либо по цене поставщика, установленной договором, либо формируя стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с их приобретением. Это вытекает из статей 268 и 320 НК РФ.

В подпункте 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ законодатель отметил, что налогоплательщик имеет право уменьшить доходы от реализации покупных товаров на стоимость их приобретения, которая определяется с учетом положений статьи 320 НК РФ.

Согласно статье 320 НК РФ:

«Налогоплательщики, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, формируют расходы на реализацию (далее в настоящей статье - издержки обращения) с учетом следующих особенностей.

В течение текущего месяца издержки обращения формируются в соответствии с настоящей главой. При этом в сумму издержек обращения включаются также расходы налогоплательщика - покупателя товаров на доставку этих товаров, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением, если они не учтены в стоимости приобретения товаров, и реализацией этих товаров. К издержкам обращения не относится стоимость приобретения товаров по цене, установленной условиями договора. При этом налогоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Указанная стоимость товаров учитывается при их реализации в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 настоящего Кодекса. Стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, до момента их реализации. Порядок формирования стоимости приобретения товаров определяется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и применяется в течение не менее двух налоговых периодов».

То есть, как видим, нормы налогового законодательства позволяют организациям использовать два варианта оценки.

Первый – исходя из договорной стоимости товара. Использование данного варианта приведет к тому, что налогоплательщику придется вести двойной учет товаров, так как стоимость товаров в бухгалтерском и налоговом учете будет различной. Отметим, что до вступления в силу Федерального закона №58-ФЗ именно такой порядок оценки товаров и был предусмотрен нормами главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. Кроме того, налоговое законодательство однозначно относило транспортные расходы на доставку товара (в том случае, если они не включены в его стоимость) в состав издержек обращения, которые списывались в расходы в порядке, определяемом статьей 320 НК РФ.

Теперь ситуация несколько изменилась и сегодня нормы налогового законодательства дают возможность организациям торговли фактически сблизить бухгалтерский и налоговый учет товаров, так как налогоплательщик вправе формировать налоговую стоимость товаров с учетом расходов, связанных с их приобретением. Кроме того, НК РФ теперь дает возможность налогоплательщику учитывать транспортные расходы либо в составе покупной стоимости товаров, либо в составе издержек обращения.

Но, на наш взгляд, учет транспортных расходов в стоимости товаров нецелесообразен. Ведь даже в бухгалтерском учете такой вариант учета используется очень редко. Судите сами, эта ситуация возможна только в том случае, если организация приобрела товары одного наименования и уплатила за них определенную сумму транспортных расходов. Тогда организация может с точностью определить покупную стоимость данных товаров. Однако на практике, такие случаи редки. Как правило, торговые организации получают товары по договорам поставки, предусматривающие несколько наименований товаров, а сумма транспортных расходов, уплаченных за их доставку, одна. Поэтому бухгалтер обязан распределить транспортные расходы на каждый вид приобретенных товаров. А каким образом их распределять: пропорционально количеству, стоимости или по какому-то иному критерию? Ведь от этого показателя зависит результат распределения, то есть, в зависимости от применяемого критерия, мы будем иметь различную покупную стоимость товаров. Поэтому, на наш взгляд и в бухгалтерском и в налоговом учете транспортные расходы не стоит включать в стоимость приобретения товаров.

Несмотря на то, что законодатель и попытался сгладить различия между бухгалтерским и налоговым учетом товаров, правила оценки товаров в налоговом учете (второй вариант) не всегда будут давать одинаковые значения стоимости товаров в обоих видах учета. Например, если при приобретении товаров были использованы заемные средства, то в налоговой стоимости приобретения товаров налогоплательщик не вправе учесть суммы процентов, начисленных до принятия данных товаров к учету, так как глава 25 НК РФ относит суммы начисленных процентов в состав внереализационных расходов (подпункт 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ). Та же самая ситуация возникнет при приобретении товаров за валюту или по договорам купли-продажи, в которых цена товаров привязана к валютному эквиваленту или выражена в условных денежных единицах. В этом случае к возникновению различий между бухгалтерской и налоговой стоимостью товаров приведут курсовые разницы, которые в налоговом учете, как известно, признаются внереализационными доходами (расходами). Если при приобретении той или иной партии товаров налогоплательщик пользуется услугами консультационных фирм, то в налоговом учете учесть в стоимости товаров такие расходы так же не удастся, так как правилами налогового учета они отнесены в состав прочих расходов (подпункты 14,15 пункта 1 статьи 264 НК РФ). То есть, как видим, налоговый учет по многим основаниям не дает возможности сформировать одинаковую оценку товаров в налоговом и бухгалтерском учете. Можно, конечно, попытаться приблизить бухгалтерский учет товаров к налоговому учету. Для этого необходимо закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета, положение о том, что если удельный вес аналогичных затрат, связанных с приобретением товаров составляет менее 5% их стоимости, то в бухгалтерском учете организация учитывает эти расходы в составе расходов на продажу. В этом случае налогоплательщик получит одинаковую стоимость товаров в бухгалтерском и налоговом учете, однако сложно сказать, как посмотрит на Ваше решение налоговый орган, ведь формально организация нарушает положения ПБУ 5/01.

Подводя итог сказанному, отметим, что если в отношении некоторых видов расходов, связанных с приобретением товаров, налоговое законодательство и дает возможность сблизить показатели учетов, то полностью избежать появления различий можно только в том случае, если номенклатура затрат, связанных с приобретением товаров очень мала. А такие ситуации в торговле редко встречаются на практике. Поэтому, даже при использовании второго варианта налогоплательщику не избежать двойного учета товаров.

Поэтому, на наш взгляд, использование варианта оценки товаров в налоговом учете по стоимости приобретения с учетом всех расходов, связанных с приобретением товаров, нецелесообразно. Поясним.

Организации, работающие по методу начисления, в соответствии с правилами статьи 318 НК РФ делят свои расходы на прямые и косвенные. К прямым расходам у торговых организаций относятся: стоимость приобретения товаров и транспортные расходы (при условии, что они не входят в цену товара).

Косвенные расходы организации относятся на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в момент их возникновения. Прямые же расходы относятся на уменьшение налоговой базы в особом порядке. Так как стоимость приобретения товаров у организаций торговли относится в налоговом учете в состав прямых расходов, это означает, что расходы, связанные с приобретение товаров, учтенные в их стоимости, будут списываться в расходы только по мере реализации товаров. Тогда как первый вариант позволяет списать указанные расходы, признаваемые косвенными, в момент их возникновения.

Учитывая это обстоятельство, торговой организации – налогоплательщику налога на прибыль, следует определиться, какой вариант учета товаров в налоговом учете для него наиболее приемлем, ведь, использование второго варианта оценки неизменно приведет к увеличению налоговых платежей. Сближая бухгалтерский и налоговый учет товаров, можно снизить трудозатраты бухгалтерской службы, ведь в этом случае не придется применять ПБУ 18/02. С другой стороны, так как расход в налоговом учете в виде стоимости приобретения возникает в момент реализации товаров, то текущий налог на прибыль будет естественно больше, а это неизменно отразиться на финансовом положении организации.

Не забудьте, что в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения одним из следующих методов оценки покупных товаров:

-   по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

-   по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);

-   по средней стоимости;

-   по стоимости единицы товара.

Из чего следует, что избранный метод списания должен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения.

Помимо стоимости приобретения товаров в налоговом учете прямыми расходами торговой организации являются и транспортные расходы (если они не включены в покупную цену товаров).

Транспортные расходы подлежат распределению в соответствии с порядком, установленным статьей 320 НК РФ:

«Сумма прямых расходов в части транспортных расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:

1) определяется сумма прямых расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров на начало месяца и осуществленных в текущем месяце;

2) определяется стоимость приобретения товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость приобретения остатка нереализованных товаров на конец месяца;

3) рассчитывается средний процент как отношение суммы прямых расходов (пункт 1) к стоимости товаров (пункт 2);

4) определяется сумма прямых расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров, как произведение среднего процента и стоимости остатка товаров на конец месяца».

Заметим, что этот порядок также несколько изменен Федеральным законом №58-ФЗ. Если прежняя редакция статьи 320 НК РФ предусматривала, что распределению подлежит сумма прямых расходов, относящаяся к остаткам товара на складе, то сейчас редакция статьи 320 НК РФ указывает на то, что распределению подлежит сумма прямых расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров.

Теперь статья 320 НК РФ выглядит несколько корректнее. Ведь согласитесь, что нереализованные товары это не всегда только остаток товаров на складе. Возьмем, например, отгрузку товара по договору с особым переходом права собственности. В соответствии с таким договором право собственности на отгруженные товары переходит к покупателю только при условии наступления определенного события, например, оплаты. Поэтому такие товары также следует считать нереализованными, хотя на складе продавца их уже нет. И хотя налогоплательщики, в принципе, понимали о каких остатках товара на складе, шла речь в прежней редакции Кодекса, тем не менее, сейчас этот момент воспринимается более определенно.

И еще одно, прежняя редакция статьи 320 НК РФ просто указывала на то, что прямые расходы подлежат распределению, что позволяло думать, что следует распределять и покупную стоимость товаров по среднему проценту. В то же время статья 268 НК РФ указывала, что налогоплательщик должен был списывать товары в расходы одним из четырех возможных методов списания. В результате в налоговом законодательстве существовало противоречие между статьей 268 НК РФ и 320 НК РФ. Теперь в тексте статьи 320 НК РФ прямо указано, что распределению подлежат только прямые расходы в части транспортных расходов.

Мы уже отметили, что на наш взгляд пользоваться вторым вариантом оценки покупных товаров в налоговом учете, не целесообразно. Тем более, что можно организовать учет товаров таким образом, чтобы данные бухгалтерского учета товаров могли использоваться для расчета налогооблагаемой прибыли. Покажем, как это можно сделать на конкретных примерах.

Пример 2.

Предположим, что 10 мая организация «Б» приобрела первую партию листового стекла в количестве 2 325,60 м.кв. по цене 170 рублей/м., на общую стоимость 395 352 рублей, в том числе НДС – 60 308 рублей. За доставку фирма заплатила транспортной организации сумму 5 900 рублей, в том числе НДС- 900 рублей.

15 мая организация «Б» приобрела еще одну партию стекла в количестве 1 162,80 м.кв. по цене 165 рублей/м. на общую сумму 191 862 рубля, в том числе НДС – 29 267 рублей. При приобретении второй партии стекла организация «Б» воспользовалось услугами посредника, вознаграждение которого составило 1 180 рублей, в том числе НДС – 180 рулей. Расходы по доставке второй партии стекла 3 540 рублей, в том числе НДС – 540 рублей.

25 мая организация «Б» отгрузила покупателю 2 907 м.кв. стекла по цене по цене 206,50 рубля/м., в том числе НДС – 31,50 рубля.

Учетной политикой организации «Б» предусмотрено, что выручка в целях налогообложения определяется методом начисления.

Оценка товаров в бухгалтерском учете производится по фактической себестоимости, транспортные расходы учитываются в составе покупной цены товаров. Списание товара на реализацию производится и в налоговом и в бухгалтерском учете методом ФИФО.

Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операции
Дебет
Кредит
10 мая – первая партия стекла
41
60-1
335 044
Получена партия стекла от поставщика
19
60-1
60 308
Учтена сумма НДС по поступившему стеклу
41
76
5 000
Транспортные расходы учтены в стоимости стекла
19
76
900
Учтен НДС по транспортным расходам
68
19
61 208
Принят к вычету НДС
60-1, 76
51
401 252
Оплачена сумма задолженности поставщику и перевозчику
Фактическая себестоимость 1 кв.м стекла из первой партии составила (335 044 рублей + 5 000 рублей) / 2 325,60 = 146,29 рубля
15 мая – вторая партия стекла
41
60-1
162 595
Получена вторая партия стекла
19
60-1
29 267
Учтен НДС по поступившему стеклу
41
76
1 000
Услуги посредника учтены в стоимости стекла
19
76
180
Учтен НДС по услугам посредника
41
76
3 000
Транспортные расходы учтены в стоимости стекла
19
76
540
Учтен НДС по транспортным расходам
68
19
29 987
Принят к вычету НДС
60-1, 76
51
196 582
Оплачена задолженность поставщику, перевозчику и посреднику
Фактическая себестоимость 1 м. кв. из второй партии составила (162 595 рублей + 1 000 рублей + 3 000) / 1 162,80 м.кв. = 143,27 рубля
25 мая
62
90-1
600 295,50
Отражена выручка от продажи стекла (2 907 м.кв. х 206,50 рубля)
90-3
68
91 570,50
Начислен НДС
90-2
41
423 509,20
Списана на продажи покупная стоимость стекла по методу ФИФО (2 325,60 м.кв. х 146,29 рубля + 581,40 м.кв. х 143,27 рубля)
90-9
99
85 215,80
Отражен финансовый результат заключительными оборотами за май

В налоговом же учете организации «Б» должна быть отражена следующая информация:

Доход от реализации стекла – 508 725 рублей (600 295,50 рубля – 91 570,50 рубля);

Косвенные расходы – оплата услуг посредника – 1000 рублей.

Прямые расходы:

Покупная стоимость стекла (2 325,60 м.кв. х 144,07 рубля + 581,40 м.кв. х 139,83 рубля) = 416 346,35 рубля

Остаток стекла на конец месяца – 581,40 м.кв. х 139,83 рубля = 81 297,16 рубля.

Остаток транспортных расходов на конец месяца:

((5 000 рублей + 3 000 рублей) /(416 346,35 рубля + 81 297,16 рубля) х 100%) х 81 297,16 рубля = 1 307,26 рубля.

Поэтому прямые расходы в части затрат на доставку составят 5000 рублей + 3 000 рублей – 1 307,26 рубля = 6 6 92,74 рубля.

Налогооблагаемая прибыль за май составит: 508 725 рублей – 416 346,35 рубля – 1 000 рублей – 6 692,74 рубля = 84 685,91 рубля.

Окончание примера.

Теперь покажем способ, как для расчета налогооблагаемой прибыли можно воспользоваться данными бухгалтерского учета. Для начала организация торговли должна закрепить одинаковые методы списания товаров на реализацию, тем более что, методы, используемые как в бухгалтерском, так и в налоговом учете одинаковые (ФИФО, ЛИФО, средняя цена, цена единицы).

Затем в учетной политике организация торговли должна закрепить положение о том, что оценка товаров в бухгалтерском учете ведется по учетным ценам, в качестве которой используются цены поставщика. При таком варианте на счетах 41 «Товары» и 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей» у организации торговли будет формироваться фактическая себестоимость товаров в соответствии с требованиями бухгалтерского законодательства. Причем «очищенный» счет 41 «Товары» будет содержать информацию о договорной цене товара, следовательно, эти данные могут использоваться в целях налогового учета, на счете 16 будут отражаться все косвенные расходы, связанные с приобретением товаров.

Пример 3.

Предположим, что 10 мая организация «Б» приобрела первую партию листового стекла в количестве 2 325,60 м.кв. по цене 170 рублей/м., на общую стоимость 395 352 рублей, в том числе НДС – 60 308 рублей. За доставку фирма заплатила транспортной организации сумму 5 900 рублей, в том числе НДС- 900 рублей.

15 мая организация «Б» приобрела еще одну партию стекла в количестве 1 162,80 м.кв. по цене 165 рублей/м. на общую сумму 191 862 рубля, в том числе НДС – 29 267 рублей. При приобретении второй партии стекла организация «Б» воспользовалось услугами посредника, вознаграждение которого составило 1 180 рублей, в том числе НДС – 180 рулей. Расходы по доставке второй партии стекла 3 540 рублей, в том числе НДС – 540 рублей.

25 мая организация «Б» отгрузила покупателю 2 907 м.кв. стекла по цене по цене 206,50 рубля/м., в том числе НДС – 31,50 рубля.

Учетной политикой организации «Б» предусмотрено, что выручка в целях налогообложения определяется методом начисления. Оценка товаров в бухгалтерском учете производится по учетным ценам в качестве, которых используются цены поставщика. Списание товара на реализацию производится и в налоговом и в бухгалтерском учете методом ФИФО.

Рабочим Планом счетов организации к счетам 15 и 16 открыты следующие субсчета:

15-1 «Товары по покупной стоимости»;

15-2 «Посредническое вознаграждение»;

15-3 «Транспортные расходы»;

16-1 «Посредническое вознаграждение»;

16-2 «Транспортные расходы».

В бухгалтерском учете организации «Б» будут отражены следующие записи:

Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операции
Дебет
Кредит
10 мая – первая партия стекла
15-1
60-1
335 044
Получена партия стекла от поставщика
19
60-1
60 308
Учтена сумма НДС по поступившему стеклу
15-3
76
5 000
Приняты к учету транспортные расходы
19
76
900
Учтен НДС по транспортным расходам
41
15-1
335 044
Принято к учету стекло по учетной цене
16-2
15-3
5 000
Отражены транспортные расходы
68
19
61 208
Принят к вычету НДС.
60-1, 76
51
401 252
Оплачена сумма задолженности поставщику и перевозчику.
15 мая – вторая партия стекла
15-1
60-1
162 595
Получена вторая партия стекла
19
60-1
29 267
Учтен НДС по поступившему стеклу
15-2
76
1 000
Приняты к учету услуги посредника
19
76
180
Учтен НДС по услугам посредника
15-3
76
3 000
Приняты к учету транспортные расходы
19
76
540
Учтен НДС по транспортным расходам
41
15-1
162 595
Принято к учету стекло по учетной цене
16-1
15-2
1 000
Отражены в составе косвенных расходов услуги посредника
16-2
15-3
3 000
Отражены транспортные расходы
68
19
29 987
Принят к вычету НДС
60-1, 76
51
196 582
Оплачена задолженность поставщику, перевозчику и посреднику
В результате на счете 41 «Товары» отражена стоимость стекла по договорной цене, которая в дальнейшем будет использоваться для налогового учета:
335 044 рублей/2 325,60 м.кв. = 144,07 рубля /м.
162 595 рублей /1 162,80 м.кв. = 139,83 рубля/м.
25 мая
62
90-1
600 295,50
Отражена выручка от продажи стекла
90-3
68
91 570,50
Начислен НДС
90-2
41
416 346,35
Списана на продажи покупная стоимость стекла по методу ФИФО
(2 325,60 м.кв. х 144,07 рубля + 581,40 м.кв. х 139,83 рубля)
90-2
16-2
6 692,74
Списана на продажи сумма транспортных расходов
90-2
16-1
500
Списаны услуги посредника пропорционально стоимости реализованного товара из 2 партии
90-9
99
85 185,91
Отражен финансовый результат заключительными оборотами за май

В налоговом учете организации «Б» за май были отражены следующие записи, взятые из данных бухгалтерского учета:

Доход от реализации составил: 508 725 рублей (600 295,50 рубля – 91 570,50 рубля) - разница между оборотами по кредиту 90-1 и оборотами по дебету 90-3;

Косвенные расходы, связанные с приобретением товаров - 1000 рублей – обороты по дебету счета 16-1;

Прямые расходы:

Покупная стоимость товаров - 416 346,35 рубля – обороты по дебету 90-2 в корреспонденции с кредитом счета 41.

Остаток транспортных расходов на конец месяца:

Остаток транспортных расходов на конец месяца:

((5 000 рублей + 3 000 рублей) /(416 346,35 рубля + 81 297,16 рубля) х 100%) х 81 297,16 рубля = 1 307,26 рубля.

Поэтому прямые расходы в части затрат на доставку составят 5000 рублей + 3 000 рублей – 1 307,26 рубля = 6 6 92,74 рубля – обороты по кредиту 16-2

Налогооблагаемая прибыль за май составит: 508 725 рублей – 416 346,35 рубля – 1 000 рублей – 6 692,74 рубля = 84 685,91 рубля.

Как видим, предложенный вариант учета товаров, позволил получить аналогичный результат при условии использования данных бухгалтерского учета без дополнительных расчетов.

Окончание примера.

Более подробно с вопросами, касающимися бухгалтерского учета и налогообложения в производственных организациях, осуществляющих деятельность по производству стекла, изделий из фарфора и фаянса, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ» «Производство и торговля в стекольной и фарфорово-фаянсовой промышленности».