Порядок организации учета и внутреннего контроля представительских расходов

Автор: Наумова Алла Владимировна, кандидат экономических наук, доцент, практикующий внутренний аудитор (специалист по внутреннему контролю)

Представительские расходы это статья затрат, которая была и остается предметом пристального внимания налоговых органов, что, в свою очередь, предопределяет необходимость организации тщательного контроля и надлежащего учета данного вида расходов. В статье разберем порядок организации бухгалтерского учета представительских расходов, алгоритм установления норматива представительских расходов, а также рассмотрим образцы локальных нормативных актов, внедрение которых в систему внутреннего документооборота компаний позволит избежать налоговых споров в части обоснованности их признания в учете.

Какие расходы правомерно учитывать в составе представительских: критерии для признания расходов

Прежде чем перейти непосредственно к организационно – методическим аспектам учета представительских расходов следует обратиться к положениям нормативных актов, которые раскрывают содержание данного вида затрат, поскольку именно оно является краеугольным камнем в налоговых спорах.

Так, определение данного вида расходов закреплено в пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 Налогового Кодекса РФ ( далее НКРФ). Согласно положений указанной статьи НК РФ представительскими расходами следует считать расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания делового сотрудничества. Данное определение НКРФ в какой-то мере конкретизирует раскрытием перечня расходов, которые могут быть учтены как представительские (п. 2 ст. 264 НК РФ). Так, в составе представительских НК РФ выделяет:

1) расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах.

2) расходы на транспортную доставку этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;

3) расходы на буфетное обслуживание во время переговоров;

4) оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

Несмотря на наличие в НК РФ перечня расходов, который важно отметить является « закрытым» сложности квалификации расходов как представительских на практике связано с тем, что термины «официальный прием и обслуживание», которые являются ключевыми в раскрытии Налоговым Кодексом данного вида затрат в законодательных актах не имеют однозначной интерпретации и постатейный состав таких расходов положениями НКРФ не регламентирован. Именно это обстоятельство на практике зачастую позволяет квалифицировать расходы в качестве представительских, в то время как они по существу и в законодательном смысле таковыми не являются. В этой связи для избежание налоговых споров важно при организации учета таких затрат, в первую очередь, обеспечить соблюдение ключевых критериев отнесения расходов к представительским. Такие критерии рекомендованы в Приказе Минфина РФ от 15 марта 2000 года № 26н, в Письмах Минфина РФ от 05.06.2015 N 03-03-06/2/32859, от 01.12.2011 N 03-03-06/1/796, от 22.01.2019 N 03-03-06/1/3120), в частности:

1. Прием и обслуживание должны быть организованы с целью установления или поддержки сотрудничества, к взаимной выгоде сторон. Отсюда следует, что к представительским расходам могут быть отнесены расходы на проведение переговоров с физическими лицами, являющимися как фактическими, так и потенциальными клиентами организации (Письмо Минфина России от 05.06.2015 N 03-03-06/2/32859).

2. Мероприятия должны быть строго официальными, то есть официальный характер мероприятия может быть подтвержден программой вопросов, подлежащих обсуждению в ходе его проведения.

3. Затраты должны быть обоснованы, то есть оправданы с экономической точки зрения.

4. Каждая статья расходов должна иметь документальное подтверждение.

Какие расходы, связанные с официальным приемом, нельзя учесть в составе представительских?

В составе представительских расходов нельзя учесть расходы, не относящиеся непосредственно к самой деловой встрече, в частности:

• затраты на развлекательные и оздоровительные мероприятия, проезд, проживание и отдых, питание участников до и после официального приема Например, если после официальной части приема организация проводит развлекательную программу для участников (прогулка на теплоходе, выступление артистов, фуршет, экскурсии и тд), то понесенные расходы нельзя учитывать в составе представительских расходов и включать в базу по налогу на прибыль;

• расходы не приобретение цветов для гостей, памятные сувениры и т.п.;

• расходы на оформление зала для проведения мероприятия;

• оплата визовых расходов участников мероприятия и тд;

Кроме того в составе представительских нельзя учитывать расходы на проведение официальных мероприятий компании, участниками которых являются руководители ее структурных подразделений (филиалов) организации.

Какими документами подтверждать представительские расходы?

Несмотря на то, что основным критерием признания в учете представительских расходов является их документальное подтверждение, законодательно не регламентирован состав документов и требованиях к их формам, которые выступали бы должным документальным основанием для признания представительских расходов в учете. В этой связи для организации учета и внутреннего контроля состав и формы таких документов должны быть разработаны организацией самостоятельно и утверждены приказом руководителя в составе локальных нормативных актов.

В качестве таких документов должны выступать:

1. приказ (распоряжение) руководителя организации об осуществлении расходов на организацию и проведение официального мероприятия. В приказе в числе обязательной информации должно быть указано цель официальной деловой встречи, дата, время и место организации приема, наименование контрагентов, принимающих участие, имена ответственных лиц за организацию данного мероприятия;

2. программа официального мероприятия, содержащая дату, время проведения и основные этапы деловой встречи;

3. смета представительских расходов, содержащая информацию о расходах на мероприятие (транспортные расходы, буфетное обслуживание, расходы на перевод и тд);

4) отчет о представительских расходах по проведенным представительским мероприятиям, в котором в обязательном порядке подлежит раскрытию следующая информация:

• дата, время проведения;

• цель представительских мероприятий;

• основные этапы деловой встречи;

• результаты проведения представительских мероприятий (например, обсуждены проекты договоров или заключены какие-либо официальные договоры, подписаны документы о сотрудничестве);

• сумма расходов на представительские цели;

• иные необходимые данные о проведенном мероприятии.

5) авансовый отчет с приложением к нему платежных документов, которые подтверждают расходы: чеки, счета-фактуры, акты выполненных работ и др. первичные документы, в случае использования приобретенных на стороне каких-либо товаров для представительских целей или привлечения третьих лиц (организаций, ИП) для проведения данного официального мероприятия.

В таблице 1 приведен порядок оформления авансового отчета по представительским расходам и перечень подтверждающих документов в зависимости от вида осуществленных представительских расходов, которые необходимы для обоснованного признания в учете данного вида затрат.

Ниже приведены образцы Приказа (распоряжения) руководителя об организации и проведении официального мероприятия, сметы расходов и отчета по результатам проведенного представительского мероприятия.

Таблица 1

Как оформить авансовый отчет по представительским расходам: перечень подтверждающих документов

Вопрос	Ответ
Как заполнить авансовый отчет по представительским расходам	Авансовый отчет по представительским расходам заполняют в том же порядке, что и любой другой авансовый отчет. В отчете должны быть указаны наименования и реквизиты приложенных к нему документов, а также суммы потраченных денежных средств.
Какие документы надо приложить к авансовому отчету по представительским расходам	К авансовому отчету по представительским расходам должны быть приложены документы, подтверждающие затраты подотчетного лица, которые непосредственно связаны с обслуживанием: -представителей других организаций, участвующих в официальном мероприятии, направленном на установление (поддержание) делового сотрудничества; -участников, прибывших на заседание совета директоров (правления) и т.п..
Оправдательные документы в зависимости от вида представительских расходов
Наименование затрат	Подтверждающие документы
Аренда помещения для переговоров (проведения конференции)	- чек ККТ или иной документ, который подтверждает расчет (п. 2 ст. 1.2, п. п. 2.1, 3 ст. 2 Закона о применении ККТ, пп. 19 п. 2 ст. 346.43 НК РФ); - договор аренды, акты приема-передачи помещения; - счет-фактура
Организация для представителей других организаций завтрака, обеда или ужина	- чек ККТ или иной документ, который подтверждает расчет (товарный чек, квитанция и пр.) (п. 2 ст. 1.2, п. 3 ст. 2 Закона о применении ККТ); - договор и акт об оказании услуг; - заказ-счет; - счет-фактура
Доставка представителей других организаций к месту проведения мероприятия и обратно на такси	- чек ККТ или иной документ, который подтверждает расчет (п. 2 ст. 1.2, п. 3 ст. 2 Закона о применении ККТ); - заказ-наряд (п. 93 Правил перевозки пассажиров и багажа автомобильным транспортом и городским наземным электрическим транспортом)
Аренда автомобиля для доставки представителей других организаций к месту проведения мероприятия и обратно	- чек ККТ или иной документ, который подтверждает расчет (п. 2 ст. 1.2, п. 3 ст. 2 Закона о применении ККТ); - договор аренды, акты приема-передачи автомобиля; - счет-фактура
Приобретение продуктов и напитков для фуршета (кофе-брейков)	- чек ККТ или иной документ, который подтверждает расчет (товарный чек, квитанция и пр.) (п. 2 ст. 1.2, п. 3 ст. 2 Закона о применении ККТ); - товарная накладная; - счет-фактура
Услуги переводчика	- чек ККТ или иной документ, который подтверждает расчет (п. 2 ст. 1.2, п. п. 2.1, 3 ст. 2 Закона о применении ККТ, пп. 58 п. 2 ст. 346.43 НК РФ); - расписка физического лица о получении денег; - договор и акт об оказании услуг

ОБРАЗЕЦ

Общество с ограниченной ответственностью «ХХХ»

 

Приказ

о проведении официальной встречи и переговоров N _____

 

«__» _____________ 2022 г.

г. ______________

В целях развития делового сотрудничества и расширения рынков сбыта продукции приказываю:

1. Провести «__» __________ 2022 г официальную встречу и переговоры с представителями компании ООО «УУУ» по следующим вопросам:

-заключение контракта на продажу новой продукции ООО «ХХХ» - (указать вид продукции)______________;

Место проведения официальной встречи и переговоров - г. ________, ул. ________, д. ___.

2. Включить в план официальной встречи следующие мероприятия:

-встречу представителей компании ООО «УУУ» в аэропорту, организацию делового завтрака с участием представителей обеих сторон переговоров для ознакомления участников встречи с программой мероприятий;

-доставку представителей компании ООО «УУУ» из аэропорта к месту проведения переговоров. Место проведения представительского мероприятия – производственная площадка ООО «ХХХ», г. ________, ул. ________, д. ___;

- ознакомление представителей компании ООО «УУУ» с технологией производства и презентация преимуществ нового вида продукции;

- проведение предварительных переговоров;

- организацию фуршетного обслуживания во время переговоров;

- подведение итогов переговоров, обсуждение перспектив дальнейшего сотрудничества и согласование существенных условий контракта на поставку продукции;

- организацию делового ужина с участием представителей обеих сторон переговоров и заключительное согласование условий дальнейшего сотрудничества компаний;

- доставку представителей компании ООО «УУУ» до аэропорта.

Все мероприятия должны быть организованы с участием переводчика.

3. Привлечь к участию в перечисленных официальных мероприятиях следующих сотрудников:

- директора ФИО ;

- коммерческого директора ФИО;

- начальника отдела продаж ФИО ;

- юриста ФИО;

4. Привлечь к участию в переговорах переводчиков в количестве ______ человек.

5. Назначить ответственным за организацию официальной встречи и переговоров коммерческого директора __________ и поручить ему:

- в срок до «__» _______ 2022 подготовить и представить на утверждение директору смету представительских расходов на организацию официальной встречи;

- обеспечить организацию и контроль за проведением всех назначенных настоящим приказом мероприятий;

- по итогам официальной встречи не позднее «__» _______ 2022  подготовить и представить на утверждение директору отчет о мероприятии.

6. Главному бухгалтеру обеспечить выдачу денежных средств согласно утвержденной сметы расходов на организацию официальной встречи.

7. Юристу обеспечить подготовку предварительного и окончательного варианта контракта на поставку продукции компании ООО «УУУ».

 

 

Директор ООО «ХХХ» ________________________ /___________/

 

С приказом ознакомлены:

 

коммерческий директор ___________________________________ /_______/

начальник отдела продаж _________________________________ /_________/

юрист_____________________ /__________./

главный бухгалтер _____________________________________ /_________/

Общество с ограниченной ответственностью «ХХХ»

 

ОБРАЗЕЦ

УТВЕРЖДАЮ

 

________________________________

Директор ООО «ХХХ»

 

 

Смета представительских расходов

на организацию и проведение официальной встречи

в г. __________ с представителями компании

ООО «УУУ» « » __________ 2022 г.

 

Планируемые расходы	Предельная сумма расходов (в том числе НДС), руб.
Транспортное обслуживание 5-ти членов чешской делегации (доставка из аэропорта к месту проведения мероприятия и обратно, доставка в ресторан для проведения делового завтрака и ужина)
Организация питания для участников переговоров обеих сторон и переводчиков: завтрак, ужин, фуршетное обслуживание. Всего 15 человек
Оплата услуг переводчика (в штате организации не состоят)
Итого:

 

Коммерческий директор ООО «ХХХ» _______________________ /___________./

 

ОБРАЗЕЦ

 

 

Общество с ограниченной ответственностью «ХХХ»

 

УТВЕРЖДАЮ

 

______________________________

Генеральный директор ООО «ХХХ»

 

Отчет о проведении официальной встречи и переговоров

с представителями ООО «УУУ»

 

«__» ______________ 2022 г.

 

«__» ______________ 2022 г. состоялись официальная встреча и переговоры с представителями ООО «УУУ». Место проведения переговоров - г. ___________, ул. ___________, д. ___.

С приглашенной стороны в переговорах принимали участие: (ФИО участников)

Со стороны ООО «ХХХ» в переговорах участвовали: (ФИО участников)

Проведение официальной встречи и переговоров обеспечивали переводчики: (ФИО переводчиков)

Целями проведения официальной встречи являлись:

- заключение контракта на поставку новой продукции ООО «ХХХ» – ( вид продукции)

- расширение рынков сбыта и увеличение объема продаж продукции ООО «ХХХ» за счет выпуска нового технологичного вида продукции.

Согласно плана в рамках официального мероприятия осуществлено:

08.00 - встреча представителей компании ООО «УУУ» в аэропорту;

09.00 - организация делового завтрака в ресторане с участием представителей обеих сторон переговоров и переводчиков, ознакомление участников деловой встречи с программой мероприятий;

11.00 - доставка представителей компании ООО «УУУ» на производственную площадку ООО «ХХХ», ознакомление представителей компании ООО «УУУ» с технологией производства и презентация преимуществ нового вида продукции;

13.00 – фуршет и проведение предварительных переговоров, в рамках которых обсуждение условий сотрудничества, контракта по поставке нового вида продукции (указать вид продукции):

- заключение контракта на поставку компании ООО «УУУ» новой продукции ООО «ХХХ» -(указать вид продукции);

16.00 - подведение итогов переговоров и подписание контракта на поставку нового вида продукции компании ООО «УУУ»;

18.00 - организация делового ужина в ресторане с участием представителей обеих сторон переговоров, обсуждение перспектив дальнейшего сотрудничества компаний;

21.00 - доставка представителей компании ООО «УУУ» в аэропорт.

По итогам официальной встречи получены следующие результаты:

- заключен контракт на поставку компании ООО «УУУ» - (вид продукции);

Общая сумма расходов на проведение официальной встречи составила ____руб., в том числе согласно сметы расходов:

- транспортное обслуживание делегации - _____ руб.;

- организация питания и фуршета - ________руб.;

- оплата услуг приглашенных переводчиков - ______ руб.

Коммерческий директор ООО «ХХХ» ______________________ /__________/

Как учитывать в налоговом учете представительские расходы?

Представительские расходы принимаются к вычету только у налогоплательщиков, использующих общую систему налогообложения. Налогоплательщики, применяющие УСНО, не вправе уменьшать налоговую базу на представительские расходы, поскольку в ст. 346.16 НК РФ, в которой приведен перечень расходов, принимаемых к налогообложению, данный вид затрат не поименован.

Налогоплательщики, применяющие общую систему налогообложения также имеют ограничения при признании в налоговом учете (в целях расчета налога на прибыль) представительских расходов. В частности в целях расчета налога на прибыль они вправе учитывать представительские расходы только в пределах норматива, равного 4% расходов на оплату труда. Норматив рассчитывается нарастающим итогом с начала года, поэтому расходы, не вошедшие в норматив в текущем квартале, могут быть учтены в следующих кварталах (п. 2 ст. 264 НК РФ).

Важно, что согласно п. 42 ст. 270 НК РФ представительские расходы в части, превышающей их предельную величину за календарный год, в целях налогообложения не могут быть учтены. То есть, остаток представительских расходов (расходов, превысивших 4%-ный норматив), не учтенных в том налоговом периоде, в котором эти расходы были осуществлены, не могут быть перенесены на следующий налоговый период (следующий год).

Важно принимать во внимание, что согласно п. 7 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные по представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль. То есть "входной" НДС по представительским расходам принимается к вычету только в отношении той части затрат, которая учтена в расходах в соответствии !!!с нормативом!!!. При регистрации счета-фактуры в книге покупок отражается НДС в пределах суммы, принимаемой к вычету.

В связи с тем что при расчете 4%-ного норматива суммы представительских расходов и расходов на оплату труда берутся нарастающим итогом с начала года, возможна ситуация, когда в следующем отчетном периоде вся сумма представительских расходов будет учтена при расчете облагаемой базы по налогу на прибыль. В этом случае тот "входной" НДС, который не был принят к вычету из-за превышения норматива в одном отчетном периоде, может быть принят в следующем, когда норматив не будет превышен. При этом следует принимать во внимание, что нельзя принять к вычету "входной" НДС, относящийся к сумме представительских расходов, превысивших норматив по итогам года.

Алгоритм расчета норматива представительских расходов и порядок признания в налоговом учете представительских расходов рассмотрим на примере.

Пример. В 1 квартале 2022 года на проведение переговоров с представителями организации израсходовано 46 000 руб. (в том числе НДС - 7667 руб.). Во 2 квартале 2022 года представительских расходов не было.

Расходы на оплату труда за 1 квартал - 580 000 руб., за полугодие - 1 300 000 руб.

1.Норматив представительских расходов в 1 квартале - 23200 руб. (580 000 руб. x 4%). Это меньше фактической величины представительских расходов, поэтому для налога на прибыль учитываем только 23200 руб.

Принимаем к вычету НДС - 3867 руб.

2. Норматив за полугодие - 52000 руб. (1 300 000 руб. x 4%). Это больше фактической величины, поэтому представительские расходы можно учесть полностью. 30 июня 2022 года отражаем в налоговом учете остаток представительских расходов - 22800 руб. (46 000 руб. - 23200 руб.).

Принимаем к вычету остаток НДС - 3800 руб.

Как учитывать в бухгалтерском учете представительские расходы?

В бухгалтерском учете как таковой комплексной категории представительских расходов законодательно не предусмотрен. Такие расходы необходимо учитывать в составе расходов по обычным видам деятельности и отражать в зависимости от предмета деятельности либо на счете 26 «Общехозяйственные расходы», либо на счете 44 «Расходы на продажу».

Бухгалтерские проводки по представительским расходам

Д 26 (44) - К 60 (71) Списаны представительские расходы

Д 19 - К 60 (71) НДС по представительским расходам

Д 68 - К 19 Вычет НДС по представительским расходам

Д 91 - К 19 По итогам года списан НДС по сверхнормативным расходам

Таким образом , для организации и ведения учета представительских расходов важно, в первую очередь, обеспечить правильную квалификацию расходов при принятии затрат в качестве представительских, во-вторых обеспечить должное их документальное обоснование и осуществлять контроль соблюдения норматива при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.