Автор: Кузьмин Андрей Игоревич, адвокат, кандидат юридических наук, старший партнер Адвокатского бюро «Титов, Кузьмин и партнеры»
Практически ни одна крупная выездная налоговая проверка не обходится без проведения почерковедческой экспертизы (статья 95 НК РФ). Цель такой экспертизы чаще всего сводится к единственной цели - доказать, что первичная документация (договоры, счета-фактуры, акты, счета) были подписаны неуполномоченным лицом.
Логика налоговых органов следующая. Часто налогоплательщик взаимодействует с организациями, руководители которых могут быть номинальными. За таких номинальных директоров документы подписывают чаще всего другие лица. Таким образом, налоговому органу в рамках выездной налоговой проверки достаточно доказать, что подпись на первичной документации поддельная, значит первичный документ составлен с нарушением законодательства РФ и не может являться основанием для предоставления налогового вычета или принятия к учету определенных трат в качестве расходов.
Хронология действия налоговых органов в рамках проверки следующая:
1) Сначала налоговые органы пытаются допросить номинального директора, отправляют ему повестки, пытаются дозвониться. Чаще всего это сделать не получается.
2) После этого в ходе выездной проверки налоговые органы допрашивают контрагентов предполгаемой фирмы-однодневки. На допросах задают вопросы - видел ли кто-нибудь номинального директора. Ответы бывают разные, но случается и так, что практически никто не видел или не помнит.
3) Затем налоговая служба запрашивает органы миграционного учета о выдаче материалов регистрационного дела в отношении номинального директора. В указанном деле налоговиков интересуют прежде всего образцы подписи, которые на 100% совершены самим директором.
4) При наличии образцов налоговые органы в ходе выездной проверки назначают почерковедческую экспертизу. В адрес экспертов направляется вся первичная документация и ставится вопрос о том, чья подпись стоит на них - предполагаемого номинального директора или другого лица.
Как можно догадаться, чаще всего экспертиза дает ответ о том, что подпись выполнена неустановленным лицом с подражанием подписи директора. После этого налоговая служба, ссылаясь на пункт 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" утверждает, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется учет. При этом такие документы должны соответствовать законодательству РФ. В соответствии со статьей 169 НК РФ первичная документация, в том числе счета-фактуры, должны быть подписаны уполномоченными лицами. А если документы нарушают статью 169 НК РФ, то они не могут являться документами в целях налогообложения.
Для того, чтобы доказать правомерность предъявленных вычетов и учтенных расходов, налогоплательщик должен проанализировать правомерность проведенной в ходе выездной налоговой проверки почерковедческой экспертизы. Ниже приведен список наиболее распространенных нарушений, которые допускаются в ходе такой экспертизы:
- Проведение экспертизы по электрофотокопиям (Постановление ФАС МО от 21.02.2013 года по делу № А40-59965/12-154-553, Постановление ФАС МО от 31.01.2013 по делу № А40-66521/12-99-389, Постановление ФАС Центрального округа от 06.03.2012 по делу № А68-9359/2010);
- Ничем не подтверждается достоверность опорных образцов, которые могли быть совершены под воздействием сторонних факторов или с подражанием (Постановление ФАС Центрального округа от 25 июля 2014 года по делу № А14-9932/2013);
- отсутствует отбор почерка непосредственно у директора (Постановление ФАС Центрального округа от 10.01.2014 года по делу № А64-324/2013, Постановление ФАС Центрального округа от 06.03.2012 по делу № А68-9359/2010).
Также необходимо проверить заключение эксперта на предмет соответствия требованиям Постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 года № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе».
Поэтому при оспаривании результатов выездной налоговой проверки важно подвергать сомнению каждое положение почерковедческой экспертизы, что поможет избежать привлечения к налоговой ответственности.