Журавлева Н. К., главный бухгалтер ООО «Энерго Групп»
Журнал «Учет в торговле» № 5, май 2011 г.
Камеральные и выездные налоговые проверки фирм, применяющих специальные налоговые режимы, имеют ряд особенностей. Чтобы подготовиться к ревизии, о них нужно знать.
Камеральные проверки
Они проводятся на основании декларации, представленной фирмой в инспекцию.
Сроки и период проверки
Камеральная проверка выполняется в течение трех месяцев со дня, когда торговая фирма сдала налоговую декларацию. Специального решения руководителя инспекции на это не требуется (п. 2 ст. 88 Налогового кодекса РФ). Однако нарушение инспекцией трехмесячного срока не является основанием для признания вынесенного по результатам ревизии решения незаконным (постановления ФАС Московского округа от 14 мая 2010 г. № КА-А40/4445-10, от 24 февраля 2010 г. № КА-А40/871-10).
Период, за который проводится проверка, определяют по данным декларации. Например, если речь идет о декларации по ЕНВД за I квартал 2011 года, налоговики проверят правильность расчета налога за I квартал. А при сдаче декларации по «упрощенке» за 2010 год – правильность исчисления налога за весь год.
Если компания сдает «уточненку», камеральная проверка проводится за тот период, за который она представлена. Вместе с тем одну и ту же декларацию за один и тот же период проверять дважды нельзя (постановление ФАС Поволжского округа от 2 февраля 2010 г. № А12-10597/2009).
Представление документов для проверки
По общему правилу инспекторы не могут истребовать дополнительные документы при проверке деклараций по ЕНВД и «упрощенке» (п. 7 ст. 88 Налогового кодекса РФ).
О том, что в ходе камеральной проверки налоговики не вправе истребовать документы о финансово-хозяйственной деятельности компании, говорят и судьи (постановления ФАС Центрального округа от 2 сентября 2010 г. № А23-5952/09А-1 -282, ФАС Московского округа от 19 мая 2010 г. № КА-А40/4349-10). При спецрежимах вместе с налоговой декларацией не нужно представлять «первичку», послужившую основанием для исчисления налогов. А устанавливать соответствие полученной отчетности первичным документам инспекторы могут в ходе выездной налоговой ревизии.
Однако при выявлении ошибки или противоречия между сведениями компании и документами, которые имеются у налоговиков, инспектор вправе запросить у фирмы пояснения (п. 3 ст. 88 Налогового кодекса РФ). Например, в том случае, если в ходе проверки контролеры обнаружили, что убыток по «упрощенке» за прошлый год составляет одну величину, а компания перенесла в уменьшение налоговой базы текущего периода сумму, превышающую этот убыток. Пояснения торговая фирма обязана представить в течение пяти дней.
Процедура проведения проверки
Налоговики сверяют данные представленной отчетности с показателями деклараций за предыдущий период.
При «упрощенке» сверяют соотношение показателей строк 060, 070, 090 раздела 1, а также строк 240–280 раздела 2. Все расчетные величины должны соответствовать заложенным формулам.
У компаний на «вмененке» сверяют строки 030 раздела 1, строки 110 раздела 2 и строки 060 раздела 3. Также сверяют налоговую базу, сопоставляя строки 100 раздела 2 и строки 010 раздела 3.
Если в 2010 году компания на «упрощенке» вела книгу учета доходов и расходов в электронном виде, ее надо представить вместе с декларацией для заверения. Сотрудник ИФНС должен поставить на последней странице подпись, печать инспекции и вернуть книгу. В некоторых инспекциях просят сдать сразу два экземпляра книги. При этом один из них заверяется и возвращается компании, а другой остается в инспекции и используется при камеральной проверке декларации.
Если не выявлено ошибок, на этом камеральную проверку могут завершить. Акт проверки при этом не составляют (п. 5 ст. 88 Налогового кодекса РФ).
Если выявлены нарушения
В данном случае инспекторы составляют акт налоговой проверки (его форма утверждена приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. № САЭ-3-06/892@). На это им отводится 10 дней после окончания ревизии. Акт подписывают инспекторы, выполнявшие проверку, и представитель компании.
На основании пункта 3.1 статьи 100 Налогового кодекса РФ к акту прилагаются документы, подтверждающие выявленные нарушения. К акту инспекторы должны прилагать только те бумаги, которые получены ими самостоятельно. Бумаги, которые поступили от компании, вместе с актом не сдаются. А документы, содержащие сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.
Выездная проверка
Чаще всего она проводится на территории самой компании.
Проверка права на спецрежим
Выездная проверка компаний, применяющих спецрежимы, начинается с того, что уточняется, может ли она работать на «упрощенке» или уплачивать ЕНВД.
Прежде всего проверяется численность персонала.
Хотя при «упрощенке» и уплате ЕНВД требуется не превышать определенный размер численности персонала (не более 100 человек), понятие численности и ее расчет разный. У компаний на «упрощенке» отслеживается средняя численность, а у компаний на ЕНВД – среднесписочная численность работников.
Как определить среднюю численность работников за налоговый (отчетный) период, разъяснено в пунктах 80–86 Указаний, утвержденных приказом Росстата от 12 ноября 2008 г. № 278.
Формула такая:
СЧ = ССЧ + СЧвс + СЧгп,
где СЧ – средняя численность работников; ССЧ – среднесписочная численность работников; СЧвс – средняя численность внешних совместителей; СЧгп – средняя численность работников, с которыми оформлены гражданско-правовые договоры.
То есть понятие средней численности более расширенное, чем понятие среднесписочной численности.
Кроме того, надо учитывать, что работники по договорам подряда включаются в численность как целые единицы. Тогда как работники по трудовому договору с неполной ставкой – пропорционально отработанному времени.
При выездной налоговой проверке инспекторы контролируют соблюдение численности, изучая все трудовые договоры и договоры подряда, табели учета рабочего времени, расчетно- платежные ведомости и иные платежные документы о выплате дохода.
Далее уточняется доля участия других компаний в уставном (складочном) капитале торговой фирмы.
У компаний на «упрощенке» и «вмененке» доля участия других организаций не должна превышать 25 процентов. Исключение сделано лишь для компаний, уставный капитал которых состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда – не менее 25 процентов. Проверяют данное условие инспекторы по документам купли - продажи долей в уставном капитале, решениям общих собраний акционеров, а также по сведениям из государственного реестра.Учтите: изменения, которые вносятся в учредительные документы, приобретают силу с момента их государственной регистрации. А значит, если компания перешла на спецрежим, а долю участия других компаний снизила только на бумаге (без госрегистрации), права на спецрежим у нее нет (постановление ФАС Северо-Западного округа от 4 октября 2010 г. № А05-20122/2009).
При «упрощенке» иные требования к применению налогового режима.
Во-первых, необходимо соблюдать лимит доходов. Если за отчетный (налоговый) период доходы превысили 60 млн руб., надо перейти на общий режим начиная с квартала, в котором превышен лимит (п. 4.1 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ). Проверять данные условия инспекторы будут на основании книги учета доходов и расходов, выписок по расчетному счету и кассовым документам (кассовой книге, кассовым чекам, журналу учета кассира- операциониста).
Во-вторых, у фирмы на «упрощенке» не должно быть филиалов или представительств (подп. 1 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ). Данное условие инспекторы проверяют, анализируя открытые расчетные счета в других регионах, договоры с работниками, которые не проживают в месте регистрации компании. Однако если создано обособленное подразделение, не являющееся филиалом или представительством, то это не мешает применять спецрежим (письмо Минфина России от 12 ноября 2009 г. № 03-11-06/2/240).
Причем наличие филиала инспекторы посчитают нарушением условий применения спецрежима даже в том случае, если деятельность через него не велась. Отстоять свою позицию получается только в суде, правда, весьма успешно (постановления ФАС Северо- Западного округа от 14 июля 2009 г. № А56-40765/2008, ФАС Дальневосточного округа от 19 февраля 2009 г. № Ф03-206/2009).
В-третьих, общая остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов не должна превышать 100 млн руб. (подп. 16 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ).
При этом остаточная стоимость определяется по правилам бухгалтерского учета.
А к основным средствам и нематериальным активам относятся амортизируемые объекты, признаваемые таковыми согласно главе 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ.
Правильность исчисления налоговой базы
Компании, которые применяют «упрощенку», обязаны вести налоговый учет на основании книги учета доходов и расходов (ст. 346.24 Налогового кодекса РФ). Ее форма утверждена приказом Минфина России от 31 декабря 2008 г. № 154н.
Компании могут вести этот документ на бумаге или в электронном виде. Книги заверяют в инспекции.
По данным книги инспекторы проверят, насколько правильно и полно компания отразила операции, тождественны ли эти суммы показателям декларации и соблюдены ли особенности исчисления налоговой базы.
Полученные доходы и расходы сверяют с «первичкой». Чтобы определить полноту отражения доходов, инспектору надо выполнить следующие контрольные процедуры:
– проанализировать полноту учета доходов по кассовым и банковским документам;
– составить полный перечень всех партнеров по бизнесу;
– выявить среди них взаимозависимые компании, фирмы-однодневки, контрагентов по разовым сделкам;
– провести встречные проверки, истребовав у контрагентов регистры бухучета по взаиморасчетам с проверяемой компанией, акты сверки, и проанализировать их на предмет полноты отражения полученных доходов у компании на «упрощенке»;
– установить фактическую величину дохода компании с учетом выявленных поступлений по сделкам, не отраженных в ее налоговом учете.
Если компания использует объект налогообложения «доходы минус расходы», налоговики проверят и понесенные расходы, закрытый перечень которых приведен в статье 346.16 Налогового кодекса РФ. Контролируется обоснованность и документальное подтверждение расходов, правильность уменьшения налоговой базы за налоговый период на сумму убытка, который получен в предыдущем году.
Во многих регионах введена льготная ставка единого налога при использовании объекта «доходы минус расходы». Поэтому в задачу инспектора также входит проверка права на пониженную ставку. При этом если региональный закон предполагает льготную ставку только при определенной доле доходов от конкретного вида деятельности, то при проверке налоговики рассчитают доходы от разных видов деятельности. И если доля льготного вида окажется меньше, чем в законе субъекта РФ, доначислят налог по обычной ставке – 15 процентов.
При «вмененке» правильность расчета базы устанавливают в зависимости от осуществляемой деятельности. Скажем, у компаний розничной торговли проверяют договоры аренды торговых площадей.
При совмещении компанией «упрощенки» и «вмененки» инспекторы проконтролируют правильность ведения раздельного учета доходов и расходов по этим режимам.
Также налоговики проверяют обоснованность и правильность уменьшения налога на сумму уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также на сумму пособий по временной нетрудоспособности (больничных).
Важно запомнить
При камеральной и выездной проверках налоговики смотрят, имеет ли компания право на применение спецрежима. При этом камеральная проверка проводится на основании представленной фирмой декларации и тех документов, которые есть в инспекции. При выездной проверке полномочий у проверяющих больше: они могут ознакомиться с дополнительными документами.
