Журнал «Проверка в компании» № 4/2008
Новгородов Андрей , независимый налоговый адвокат
На закрытом семинаре-совещании ФНС России в ноябре 2007 года налоговики сетовали, что они допускают ошибок нисколько не меньше, чем плательщики. Из-за этого вся их доказательная база рассыпается в суде, как карточный домик. Компаниям же как раз выгодно найти такие ошибки и использовать их в свою защиту.

Свидетельские показания

Показания свидетелей у налоговиков зачастую считаются «убийственными» доказательствами. При этом они очень часто допускают ошибки в оформлении этих показаний, которые позволяют в суде исключить их из числа доказательств.

Ошибка налоговиков. В протоколе свидетель не расписался в том, что он предупрежден об ответственности за отказ от дачи показаний и за дачу заведомо ложных показаний.

Тактика защиты. В соответствии с пунктом 3 статьи 64 АПК РФ не допускается использование в суде доказательств, полученных с нарушением федерального закона, а данные свидетельские показания получены в нарушение пункта 5 статьи 90 НК РФ. Поэтому такие свидетельские показания не могут быть использованы судом. Однако следует помнить, что налоговики могут допросить этого свидетеля после завершения проверки еще раз и оформить все как полагается. Кроме того, и у суда есть возможность вызвать этого свидетеля повесткой и допросить его непосредственно в ходе судебного заседания.

Из арбитражной практики

Инспекция ФНС России по Октябрьскому административному округу г. Омска проверила ООО «Полимакс Плюс» и доначислила налоги на основании свидетельских показаний работников компании ­Фунт А.И., Шубина И.В. и Грищенко В.П., которые рассказали, что работы, которые по бумагам производил субподрядчик — ООО «Стройкомплект», на самом деле выполняли собственными силами. Инспекция на основании этих показаний исключила из состава расходов 580 913 рублей. Вместе с тем свидетельские показания были сделаны должностным лицом УНП УВД Омской области, не уполномоченным на проведение налоговой проверки. К тому же сами граждане не были предупреждены под роспись об уголовной ответственности за отказ от дачи показаний и за дачу заведомо ложных показаний. Эти показания судом не были признаны доказательствами вины общества. В постановлении суда отмечено, что данные объяснения не отвечают признакам допустимости доказательств и не могут служить обоснованием законности вынесенного налоговым органом решения1.

Ошибка налоговиков. Свидетельские показания не оформлены протоколом. В практике встречается много вариантов оформления таких показаний: служебные записки, письма, ответы…

Тактика защиты. В соответствии с пунктом 1 статьи 90 НК РФ показания свидетеля должны быть оформлены протоколом. Инспекция, получив информацию от свидетеля в иной форме, должна допросить этого свидетеля, оформив протокол с соблюдением требований статьи 99 НК РФ. Показания, не оформленные протоколом, считаются полученными с нарушением федерального закона, поэтому не могут быть использованы в качестве доказательства (п. 3 ст. 64 АПК РФ).

Из арбитражной практики

Межрайонная инспекция ФНС России № 1 по Алтайскому краю проверила ООО «Бийский кожевенный завод» и обнаружила, что счета-фактуры его поставщика ООО «Легпромснаб» составлены с нарушением требований пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ. Гражданин Фоменко Б.Г., от имени которого подписаны счета-фактуры, в это время находился в местах лишения свободы и не мог ничего подписывать. В дело представлено его «объяснение», которое не отвечает требованиям, предъявляемым статьей 99 НК РФ к протоколу, составляемому при осуществлении налогового контроля. Кроме того, в этом документе нет отметки, что свидетель предупрежден об ответственности за отказ или заведомо ложные показания. Суд указал, что показания получены с нарушением требований, предусмотренных статьей 90 НК РФ. А поскольку, исходя из положений пункта 3 статьи 64 АПК РФ, не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона, суд исключил показания свидетеля из числа доказательств и признал решение налоговиков недействительным2.

Высший арбитражный суд РФ поддержал решение своих коллег и отказал налоговикам в пересмотре этого дела в порядке надзора3.

Ошибка налоговиков. В показаниях свидетеля фигурируют приблизительные данные, которые не подтверждены другими доказательствами.

Тактика защиты. В соответствии с нормами статьи 41 НК РФ доход для начисления НДФЛ и налога на прибыль признается в той мере, в которой он может быть оценен. Поэтому доказательства, представляемые налоговиками, должны содержать точную величину дохода. В соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ свидетельские показания рассматриваются наряду с иными доказательствами. Поэтому в случае, если инспекторы доначисляют налог только по показаниям свидетелей, имеющим противоречия или приблизительные данные, которые не подтверждаются иными доказательствами, суды должны отказать налоговикам.

Из арбитражной практики

ЗАО «Рост» из Томска отразило в своих учетных документах выплату своему работнику Лейтенсу А.Г. зарплаты за два месяца в размере 2520 рублей. В ходе выездной проверки инспекция допросила этого работника, который показал, что за эти два месяца он получил от компании примерно 18 500 рублей. Нисколько не смутившись приблизительностью этих показаний, инспекторы определили «сокрытую» от налога базу в размере 14 980 рублей, начислили НДФЛ, пени и штрафы. Никакими другими доказательствами проверяющие эти цифры не подтвердили. Судьи посчитали, что на приблизительных данных нельзя строить доказательную базу, а поскольку инспекция свои обвинения ничем иным не подтвердила, признали ее решение недействительным4.

Аналогичная ситуация рассматривалась недавно и в Федеральном арбитражном суде Поволжского округа. Инспекция ФНС России по Кировскому району г. Астрахани привлекла производственно-коммерческую фирму «Полиформ» к ответственности за сокрытие от налогов заработной платы работников. Основанием для этих обвинений послужили свидетельские показания этих работников, в которых они указывают «средние» или «приблизительные» суммы, получаемые от компании ежемесячно. По мнению судей, такие показания могут быть использованы как сведения об обстоятельствах, имеющих значение при осуществлении налогового контроля, но должны рассматриваться наряду с другими доказательствами. При этом расчеты подлежащих к доплате сумм налогов должны быть основаны на точных данных. Поскольку в спорном случае других доказательств, кроме показаний свидетелей, представлено не было, а расчет произведен на основе «приблизительных» данных, суд признал решение налоговиков незаконным5.

Выемка документов и предметов

В последнее время налоговики все чаще используют при проверках практику изъятия у компаний компьютеров или жестких дисков. На основе анализа имеющихся там данных инспекторы доказывают всевозможные налоговые правонарушения, доначисляют налоги, пени и штрафы. При этом они не всегда дотошно следуют норме закона, и это может стать основой для нейтрализации их доказательной базы.

Ошибка налоговиков. Компьютер или жесткий диск из него изъяты без соблюдения норм налогового законодательства.

Тактика защиты. На суде следует доказывать, что при производстве выемки не были соблюдены формальные обязанности налоговиков. Например:

— выемка производилась в ночное время (п. 2 ст. 94 НК РФ);

— не были привлечены понятые (п. 3 ст. 94 НК РФ);

— при выемке не присутствовало лицо, у которого она производилась, или его представитель (п. 3 ст. 94 НК РФ);

— отсутствовал специалист в области компьютерной техники (п. 3 ст. 94 НК РФ);

— о производстве выемки документов и предметов не составлен протокол или он составлен без соблюдения требований статей 94 и 99 НК РФ (п. 6 ст. 94 НК РФ);

— в протоколе или приложенной к нему описи подробно не перечислены и не описаны изъятые документы и предметы с точным указанием наименования, количества и индивидуальных признаков предметов (п. 7 ст. 94 НК РФ);

— при изъятии документов с них не изготовлены и не переданы плательщику заверенные копии (п. 8 ст. 94 НК РФ).

Из арбитражной практики

Межрайонная инспекция ФНС России № 12 по Тюменской области, придя с выездной проверкой в ООО «Подъем Мост-Сервис», первым делом изъяла жесткий диск компьютера с данными об официальных и «неофициальных» операциях. Результатом их трудов стало доначисление налогов, пеней и штрафов. Однако при изъятии жесткого диска инспекторы допустили ряд ошибок, которыми не преминула воспользоваться компания при отстаивании своих интересов. Суд поддержал компанию, указав, что при выемке жесткого диска не присутствовал специалист, жесткий диск вскрыт в отсутствие представителей компании, нет гарантии сохранности данных на диске. Кроме того, суду не представлено доказательств того, что с диска каким-то образом снята копия или была скопирована информация, содержащаяся на диске, а также что эта копия передана компании. Все эти обстоятельства не позволяют суду сделать вывод о том, что информация, полученная налоговиками с изъятого диска, является достоверной, в силу чего суд не может считать данные, полученные с диска, допустимыми доказательствами совершения налогового правонарушения6.

Осмотр территорий и помещений

Как правило, налоговики используют осмотр помещений при проверках игорного бизнеса и «вмененщиков». В первом случае они ищут незарегистрированные игровые автоматы, а во втором пытаются перемерить площадь торгового зала или зала обслуживания.

Ошибка налоговиков. При осмотре налоговики самостоятельно обмеряют площадь помещений.

Тактика защиты. Поскольку инспекторы, как правило, не обладают необходимыми знаниями и навыками для измерения площади помещений, они должны привлечь специалиста в этом деле (п. 8 ст. 94 НК РФ). Если такой специалист не был привлечен к осмотру, результаты самостоятельных замеров не могут быть использованы в качестве доказательства налогового правонарушения «вмененщика».

Из арбитражной практики

В ходе выездной проверки ОАО ФНПЦ «Станкомаш» инспекция провела осмотр помещений столовой. По документам ­площадь зала обслуживания составляла менее 150 квадратных метров, что давало компании право использовать ЕНВД. В ходе осмотра налоговики самостоятельно перемерили площадь, и она у них получилась больше этой предельной величины. На основании этих замеров инспекторы пересчитали деятельность столовой по общему режиму, доначислив налог на прибыль, НДС и ЕСН. Вместе с тем для своих замеров они не пригласили специалистов и забыли указать в протоколе понятых. Это дало основание судьям признать протокол осмотра недопустимым доказательством7.

Ошибка налоговиков. При осмотре зала игровых автоматов инспекторы не соблюдают требование НК РФ.

Тактика защиты. Несоблюдение норм статьи 92 НК РФ может привести к отказу суда признать результаты осмотра надлежащим доказательством.

Из арбитражной практики

Межрайонная инспекция ФНС № 13 по Республике Башкортостан произвела осмотр игрового зала ООО «Фархад» и обнаружила там четыре незарегистрированных игровых автомата. Результатом осмотра стало взыскание штрафа в сумме 90 000 рублей. Однако на суде компания указала на промахи инспекции и добилась отмены этого штрафа. Осмотр проводился в рамках не выездной, а камеральной проверки, чем нарушен пункт 2 статьи 92 НК РФ. Этого оказалось достаточно, чтобы судьи поддержали компанию, указав, что привлечение ее к ответственности произведено инспекцией на основании доказательств, полученных с нарушением положений статей 88 и 92 НК РФ8.

1 Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24 января 2008 г. № Ф04-474/2008(1090-А46-29).

2 Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17 июля 2007 г. № Ф04-4820/2007(36342-А03-41).

3 Определение ВАС РФ от 19 февраля 2008 г. № 14750/07.

4 Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 4 сентября 2007 г. № Ф04-5913/2007(37666-А67-7).

5 Постановление ФАС Поволжского округа от 15 января 2008 г. № А06-2522/2007-24.

6 Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15 января 2008 г. № Ф04-65/2008(448-А70-27).

7 Постановление ФАС Уральского округа от 1 октября 2007 г. № Ф09-7982/07-С3. Определение ВАС РФ от 4 февраля 2008 г. № 403/08.

8 Постановление ФАС Уральского округа от 27 августа 2007 г. № Ф09-6726/07-С3. Определение ВАС РФ от 11 декабря 2007 г. № 14184/07.