ЗАО "КонсультантПлюс"

Ежедневно суды принимают большое количество решений по налоговым вопросам хозяйственной деятельности организаций и предпринимателей. Отследить их все довольно сложно, однако для того чтобы принять верное решение, необходимо знать тенденции разрешения спорных ситуаций.

Настоящая рассылка предназначена для всех, кто несет ответственность за финансово-хозяйственную деятельность (заключение договоров, ведение учета, сдача отчетности). В ней собраны судебные решения по неоднозначным с точки зрения налогов ситуациям. К каждой подобной ситуации приводятся сведения о наличии или отсутствии аналогичной судебной практики и разъяснений контролирующих органов.

Арбитражный управляющий, зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя, вправе применять УСН

Вознаграждение членам совета директоров и ревизионной комиссии акционерного общества, выплачиваемое из чистой прибыли по решению собрания акционеров, облагается страховыми взносами

Если в связи с внесением изменений в законодательство устранена ответственность за нарушение норм о страховых взносах, то исполнительное производство по взысканию штрафа, наложенного, но не уплаченного до даты вступления поправок в силу, прекращается

Арбитражный управляющий, зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя, вправе применять УСН

(Постановление ФАС Центрального округа от 14.08.2013 N А09-5686/2012)

Физлицо, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, применяло УСН. Налогоплательщик осуществлял деятельность по делам о банкротстве в качестве арбитражного управляющего. Инспекция признала, что в отношении доходов от такой деятельности он является плательщиком НДФЛ, и направила предпринимателю сообщение о необходимости представления соответствующей декларации. В связи с неисполнением указанного требования налоговый орган вынес решение о приостановлении операций по банковским счетам налогоплательщика. Предприниматель с этим не согласился и обратился в суд.

Суд первой инстанции выводы контролирующего органа поддержал. Он исходил из того, что в соответствии с п. 1 ст. 20 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон N 127-ФЗ) у арбитражного управляющего с 1 января 2011 г. отсутствует обязанность регистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя, и его деятельность необходимо квалифицировать как частную практику. А согласно п. 2 ст. 227 НК РФ лица, занимающиеся частной практикой, самостоятельно исчисляют и уплачивают НДФЛ.

Однако суды апелляционной и кассационной инстанций встали на сторону налогоплательщика и признали решение налогового органа незаконным. Они указали, что Налоговый кодекс РФ не дает определения понятию "арбитражный управляющий". Соответственно, названные лица не рассматриваются как отдельная категория налогоплательщиков. Вопросы их налогообложения действующим законодательством не регулируются.

В силу п. 1 ст. 346.11 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели могут применять УСН. Согласно п. 3 ст. 346.11 НК РФ налогообложение в рамках указанного спецрежима освобождает индивидуального предпринимателя, в частности, от уплаты НДФЛ (в отношении доходов от предпринимательской деятельности) и налога на имущество физлиц (в отношении имущества, используемого в предпринимательской деятельности). В п. 3 ст. 346.12 НК РФ определен перечень лиц, которые УСН применять не могут. Среди них в подп. 10 данного пункта названы нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатский кабинет или иные формы адвокатских образований. Арбитражные управляющие в этом положении не упоминаются. Налоговый кодекс РФ содержит также исчерпывающий перечень условий, при которых налогоплательщик утрачивает право на налогообложение в рамках соответствующего спецрежима.

Суды отметили, что сама по себе норма п. 1 ст. 20 Закона N 127-ФЗ не устанавливает обязанности арбитражного управляющего уплачивать какие-либо конкретные налоги и сборы. В Налоговый кодекс РФ не вносились изменения, которые предусматривали бы прямой запрет на применение УСН арбитражными управляющими, зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей (как это было сделано в отношении нотариусов, занимающихся частной практикой, и адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты и иные формы адвокатских образований).

Кроме того, по мнению судов, отсутствие у арбитражного управляющего с 1 января 2011 г. обязанности регистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя не лишает его такого права. Дополнительно сославшись на п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, суды пришли к выводу, что индивидуальный предприниматель при проведении процедур банкротства и получении соответствующего вознаграждения вправе применять УСН.

Тенденция вопроса
Аналогичная позиция содержится в Постановлении ФАС Московского округа от 28.06.2013 N А40-149484/12-99-667.

Противоположная точка зрения изложена в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 14.08.2013 N А26-10887/2012. В Письмах Минфина России от 30.04.2013 N 03-11-11/15591, ФНС России от 31.07.2012 N ЕД-3-3/2676 также указано: поскольку с 1 января 2011 г. арбитражные управляющие признаются субъектами профессиональной деятельности, занимающимися частной практикой, то начиная с этой даты их доходы от частной практики, которую они осуществляют в соответствии с Законом N 127-ФЗ, подлежат обложению НДФЛ согласно гл. 23 НК РФ.

Вознаграждение членам совета директоров и ревизионной комиссии акционерного общества, выплачиваемое из чистой прибыли по решению собрания акционеров, облагается страховыми взносами

(Постановление ФАС Уральского округа от 19.08.2013 N А07-17492/2012)

По решению общего собрания акционеров членам совета директоров и ревизионной комиссии было выплачено вознаграждение из чистой прибыли акционерного общества. Данные лица являлись сотрудниками общества и были избраны на указанные должности общим собранием акционеров. Суммы вознаграждения в базу по страховым взносам общество не включило, посчитав, что в трудовые функции этих работников не входило членство в совете директоров и ревизионной комиссии. Кроме того, возможность выплаты дополнительного вознаграждения за участие в деятельности таких органов управления не предусмотрена трудовыми договорами, а суммы выплачивались на основании решения общего собрания акционеров. Управление ПФР провело выездную проверку, по итогам которой сделало вывод о неправомерности действий общества. В свою очередь, плательщик взносов обратился в суд.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований и поддержал позицию фонда. Апелляционный суд это решение оставил в силе, указав на следующее. Согласно ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд РФ, ФСС России, ФФОМС" (далее - Закон N 212-ФЗ) объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые, в частности, плательщиками взносов - организациями в пользу физлиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг. Исчерпывающий перечень сумм, не включаемых в базу, установлен ст. 9 Закона N 212-ФЗ. Выплачиваемое по решению общего собрания акционеров вознаграждение членам совета директоров и ревизионной комиссии в данном перечне не названо.

В соответствии со ст. 103 ГК РФ и п. 1 ст. 64 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон об акционерных обществах) совет директоров как один из органов управления АО осуществляет в рамках своей компетенции общее руководство его деятельностью. Ревизионная комиссия избирается общим собранием акционеров для контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества (п. 1 ст. 85 Закона об акционерных обществах). По решению общего собрания акционеров членам совета директоров и ревизионной комиссии могут выплачиваться вознаграждения и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими соответствующих функций (п. 2 ст. 64, п. 1 ст. 85 Закона об акционерных обществах). Суд апелляционной инстанции сослался также на п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 N 106 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога". Согласно данному пункту для целей обложения ЕСН выплата вознаграждения членам совета директоров АО признается связанной с выполнением ими управленческих функций.

Апелляционный суд пришел к выводу, что деятельность членов совета директоров и ревизионной комиссии и отношения между ними и самим акционерным обществом регулируются нормами гражданского законодательства и, соответственно, данные отношения являются гражданско-правовыми.

Как указал суд, общество не опровергло того факта, что спорные выплаты являются вознаграждением, то есть материальной выгодой, физлиц за их участие в деятельности органов плательщика взносов. Согласно Закону об акционерных обществах выплата вознаграждения членам совета директоров и ревизионной комиссии связана с выполнением ими услуг по осуществлению управленческих и контролирующих функций в интересах общества. Таким образом, спорные суммы должны включаться в облагаемую страховыми взносами базу.

Рассматривая дело в кассационном порядке, ФАС Уральского округа данные выводы признал обоснованными и оставил судебные акты без изменения.

Тенденция вопроса
Аналогичный вывод содержится в Постановлении Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2013 N А50-25124/2012.

Однако обращаем внимание, что Минздравсоцразвития России занимает противоположную позицию. Вознаграждение членам совета директоров и ревизионной комиссии производится не на основании трудовых или гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), а по решению общего собрания акционеров. Следовательно, такие выплаты не являются объектом обложения страховыми взносами (см. Письма от 07.05.2010 N 1145-19, от 01.03.2010 N 421-19).

Однако ссылка общества на письма Минздравсоцразвития России была отклонена судом апелляционной инстанции, рассматривающим дело N А07-17492/2012, на основании ст. 13 АПК РФ. Данной статьей установлено, какие нормативные акты применяются арбитражными судами при разрешении споров.

Следует также отметить, что к выводу об отсутствии объекта обложения страховыми взносами в подобных обстоятельствах пришел и Шестой арбитражный апелляционный суд в Постановлениях от 06.04.2012 N А73-12044/2011 и от 02.04.2012 N А73-12237/2011.

Если в связи с внесением изменений в законодательство устранена ответственность за нарушение норм о страховых взносах, то исполнительное производство по взысканию штрафа, наложенного, но не уплаченного до даты вступления поправок в силу, прекращается

(Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.08.2013 N А27-9474/2009)

Согласно п. п. 5 и 6 ст. 11 Федерального закона от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования" (далее - Закон N 27-ФЗ) в редакции, действовавшей до 1 января 2012 г., физлица, которые самостоятельно уплачивали страховые взносы исходя из стоимости страхового года, были обязаны представлять в территориальный орган Пенсионного фонда РФ предусмотренные данными нормами документы (сведения). В 2009 г. управление ПФР обратилось в суд с заявлением о взыскании с индивидуального предпринимателя штрафа за неисполнение этой обязанности. Суд удовлетворил требования фонда. Во исполнение решения был выдан исполнительный лист, на основании которого судебный пристав возбудил исполнительное производство. С 1 января 2012 г. нормы Закона N 27-ФЗ, устанавливающие обязанность таких предпринимателей представлять соответствующие документы, утратили силу. К указанной дате штраф не был уплачен. В связи с этим плательщик взносов подал в суд заявление о прекращении исполнительного производства.

Суды первой, апелляционной и кассационной инстанций поддержали позицию предпринимателя в силу следующего. Согласно ч. 1 ст. 327 АПК РФ арбитражный суд по заявлению взыскателя, должника или судебного пристава-исполнителя может приостановить либо прекратить исполнительное производство в случаях, установленных Федеральным законом от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве". В соответствии с ч. 1 ст. 43 названного Закона оно прекращается при наличии оснований, перечисленных в п. п. 1 - 3 данной части, и в иных случаях, когда это предусмотрено федеральным законом. Суды сослались на абз. 3 п. 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2012 N 37 "О некоторых вопросах, возникающих при устранении ответственности за совершение публично-правового правонарушения". Согласно этому положению под федеральным законом, предусматривающим прекращение исполнительного производства, понимается в том числе закон, на основании которого устраняется ответственность за совершение публично-правового правонарушения, повлекшего судебное взыскание сумм санкций и возбуждение исполнительного производства.

Суды указали, что ответственность за публично-правовое правонарушение устраняется, в частности, при отмене обязанности, за невыполнение которой она была установлена. Это следует из ч. 2 ст. 54 Конституции РФ и п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2012 N 34 "О некоторых вопросах, связанных со вступлением в силу Федерального закона от 03.12.2011 N 379-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам установления тарифов страховых взносов в государственные внебюджетные фонды".

В рассматриваемой ситуации на предпринимателя был наложен штраф в связи с неисполнением установленной п. п. 5 и 6 ст. 11 Закона N 27-ФЗ обязанности по представлению документов в ПФР. Однако данные нормы утратили силу с 1 января 2012 г. на основании п. 3 ст. 1 Федерального закона от 03.12.2011 N 379-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам установления тарифов страховых взносов в государственные внебюджетные фонды". Таким образом, суды отметили следующее: начиная с указанной даты не может быть принято решение о привлечении плательщиков, исчисляющих размер взносов исходя из стоимости страхового года, к ответственности за непредставление в ПФР соответствующих сведений (документов) за предыдущие периоды. Кроме того, после 31 декабря 2011 г. в неисполненной части не может взыскиваться штраф, ранее наложенный по данному основанию.

Тенденция вопроса
Судебная практика, касающаяся вопроса о наличии оснований для прекращения возбужденного исполнительного производства по взысканию соответствующего штрафа, на уровне судов кассационной инстанции не сложилась. Однако на невозможность его взыскания в неисполненной части после 31 декабря 2011 г. указал Пленум ВАС РФ в абз. 6 п. 1 Постановления от 22.06.2012 N 34 "О некоторых вопросах, связанных со вступлением в силу Федерального закона от 03.12.2011 N 379-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам установления тарифов страховых взносов в государственные внебюджетные фонды".