Компания ГАРАНТ

Некоммерческая организация получила в подарок от других организаций картины, изделия из хрусталя и ювелирные изделия. Продажа указанных объектов не планируется. Организация применяет общую систему налогообложения. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете получение таких подарков? Какими документами оформляется приход подарков, если они вручены на сцене? Можно ли эти подарки принять в качестве оплаты членских взносов?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

По нашему мнению, полученные в качестве подарка активы в целях налогообложения следует отразить в составе внереализационных доходов.

При этом впоследствии их стоимость в составе расходов учтена не будет.

В бухгалтерском учете полученные активы целесообразно учесть в составе прочих доходов и прочих расходов.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

Пункт 5 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) определяет, что все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Соответственно, у организации возникает обязанность отразить в учете поступление картины, изделий из хрусталя и т.п.

Пункт 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" предусматривает, что актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, если одновременно выполняется ряд условий, в том числе:

- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации и т.п.;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Представляется, что поименованные в запросе активы не способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Поэтому, на наш взгляд, картины, изделия из хрусталя и ювелирные изделия в составе основных средств не учитываются.

В свою очередь, п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" (далее - ПБУ 5/01) указывает, что к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

- используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

- предназначенные для продажи;

- используемые для управленческих нужд организации.

В этой связи полагаем, что если полученные организацией активы могут использоваться для управленческих нужд (например, при приеме представителей контрагентов и прочее), то организация вправе отразить их в бухгалтерском учете в составе материально-производственных запасов на счете 10 "Материалы".

При этом п. 9 ПБУ 5/01 устанавливает, что фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией безвозмездно, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов. При этом п. 10.3 ПБУ 9/99 "Доходы организации" установлено, что активы, полученные безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости. Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы.

Согласно Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция), на субсчете "Безвозмездные поступления", открытом ко счету 98 "Доходы будущих периодов", учитывается стоимость активов, полученных организацией безвозмездно.

В соответствии с Инструкцией по кредиту счета 98 отражается рыночная стоимость активов, полученных безвозмездно. Суммы, учтенные на счете 98, списываются с этого счета в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" по безвозмездно полученным материальным ценностям по мере их списания на счета учета затрат (расходов на продажу).

В таком случае в учете организации будут сделаны следующие записи:

Дебет 10 Кредит 98, субсчет "Безвозмездные поступления"
- отражены по рыночной стоимости полученные безвозмездно активы;

Дебет 26 (44) Кредит 10
- указанные активы списаны в расходы;

Дебет 98 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- отражен прочий доход.

Если же указанные Вами активы для управленческих нужд организации использоваться не могут (не будут), то тогда для учета указанных активов в составе материально-производственных запасов оснований не имеется (например, ювелирные украшения).

В таком случае, по нашему мнению, в учете организации целесообразно сделать следующие записи:

Дебет 76 Кредит 98, субсчет "Безвозмездные поступления"
- отражены по рыночной стоимости полученные безвозмездно картины, украшения и т.п.;

Дебет 98 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- отражен прочий доход;

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 76
- на прочие расходы списана стоимость подарков.

На наш взгляд, приведенные выше бухгалтерские записи наиболее полно отражают экономическую сущность и последовательность операций, то есть финансовый результат от получения таких активов будет равнять нулю.

Что касается первичных документов, то считаем возможным поступление указанных активов оформить с составлением приходного ордера (типовая межотраслевая форма N М-4) или Акта о приемке материалов (форма N М-7), а списание - с составлением требования-накладной (типовая межотраслевая форма N М-11).

Данные формы утверждены постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.

Вместе с тем полагаем, что в рассматриваемом случае операции по поступлению и выбытию данных активов возможно оформить и документами, разработанными самой организацией, с учетом требований п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ.

Налог на прибыль

На основании ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

К доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров и имущественных прав и внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ).

В силу п. 8 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в том числе, доходы в виде безвозмездно полученного имущества, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.

В данном пункте также говорится, что при получении имущества безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу. Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком (получателем имущества) документально или путем проведения независимой оценки.

Учитывая изложенное, полученное организацией имущество для целей налогообложения прибыли следует учесть по рыночной стоимости в составе внереализационных доходов. При этом информация о ценах должна быть подтверждена Вами документально.

В дальнейшем, по нашему мнению, организация не сможет учесть в составе расходов стоимость полученного безвозмездно имущества.
Во-первых, на поименованное имущество не распространяется норма п. 2 ст. 254 НК РФ; во-вторых, полученное имущество не соответствует понятию амортизируемого имущества, данному в п. 1 ст. 256 НК РФ. Следовательно, на данное имущество норма п. 1 ст. 257 НК РФ также не распространяется. Кроме того, соответствие такого имущества нормам ст. 252 НК РФ, устанавливающей критерии признания расходов (экономическая обоснованность, направленность на получение дохода, документальное оформление), довольно сомнительно.

В то же время следует отметить, что ст. 251 НК РФ содержит норму, позволяющую не учитывать полученное безвозмездно имущество в составе внереализационных доходов.

Так, пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ указывает, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:

- от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации;

- от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей организации;

- от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) этого физического лица.

При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

Поэтому если в рассматриваемой ситуации соблюдаются указанные выше условия, то организация вправе не включать стоимость полученных активов во внереализационные доходы.

В части оплаты имуществом членских взносов в союз сообщаем.

Статья 26 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Закон N 7-ФЗ) одним из источников формирования имущества некоммерческой организации в денежной и иных формах являются регулярные и единовременные поступления от учредителей (участников, членов).

При этом действующее на сегодняшний день гражданское законодательство не содержит запрета на оплату членских взносов имуществом.
С учетом положений п. 2 ст. 26 Закон N 7-ФЗ полагаем, что если учредительными документами некоммерческой организации будет предусмотрена возможность оплаты членских взносов имуществом, то при условии соответствующего документального оформления полученное имущество организация вправе рассматривать как оплату членских взносов.

Тогда формально на основании пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ полученное имущество не будет учитываться при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль как целевые поступления на содержание некоммерческой организации.

Вместе с тем хотелось бы обратить внимание, что при возможной налоговой проверке у представителей налоговых органов возникнут вопросы о возможности использования на определенные уставом цели картины, изделий из хрусталя и ювелирных изделий.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Мельникова Елена

18 июня 2010 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.