Компания "Гарант"

Организация занимается оптовой торговлей. Как учитывать недостачу, выявленную в результате инвентаризации? Можно ли ее учитывать по средней цене или обязательно по цене последней закупки?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Суммы недостач товаров списываются со счетов учета по их фактической себестоимости, которая включает в себя договорную (учетную) цену запаса и долю транспортно-заготовительных расходов, относящуюся к этому запасу. Порядок расчета указанной доли устанавливается организацией самостоятельно в учетной политике.

Обоснование вывода:

Согласно п. 1 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее Закон 129-ФЗ) для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

В соответствии с п. 3 ст. 12 Закона N 129-ФЗ и п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н, выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

- излишки имущества, выявленные при проведении инвентаризации, приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты (учитывается в составе прочих доходов организации);

- недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм - на счет виновных лиц (если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации).

Порядок проведения инвентаризации товарно-материальных ценностей организации и оформления ее результатов установлены Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49 (далее - Указания по инвентаризации).

Результаты инвентаризации в настоящее время оформляются документами по форме ИНВ-3 "Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей", а также унифицированной формы ИНВ-19 "Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей" (утверждены постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 N 88) и N ИНВ-26 "Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией" (утверждена постановлением Госкомстата России от 27.03.2000 N 26).

Согласно п. 4.1 Указаний по инвентаризации суммы излишков и недостач товарно-материальных ценностей в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете. А в соответствии с п. 6 и 13 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по фактической себестоимости, то есть по стоимости их приобретения.

Кроме того, в п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Указания по учету МПЗ), содержится прямое указание на то, что суммы недостач и порчи запасов списываются со счетов учета по их фактической себестоимости, которая включает в себя договорную (учетную) цену запаса и долю транспортно-заготовительных расходов, относящуюся к этому запасу. Порядок расчета указанной доли устанавливается организацией самостоятельно.

Таким образом, в отличие от порядка списания стоимости товаров при их реализации (п. 16 ПБУ 5/01), предусматривающего возможность выбора организацией способа их оценки (по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО)), недостачи товаров оцениваются только по фактической себестоимости.

Вместе с тем, существуют ситуации, когда физически невозможно определить, к какой партии товара, находящегося в организации, относится недостающее количество товара (например, в ситуации, когда весь товар хранится насыпью или в одной емкости и т.п.). В таком случае, по нашему мнению, организация вправе установить в учетной политике иной экономически оправданный способ определения суммы недостач, например, аналогичный порядку списания стоимости товаров при их реализации. Это позволяет сделать п. 7 ПБУ 1/ 2008 "Учетная политика организации".

В бухгалтерском учете недостача товаров, выявленная в результате инвентаризации, на основании п. 29 Указаний по учету МПЗ отражается по счету 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" следующими записями:

Дебет 94 Кредит 41 - списана фактическая стоимость недостающих товаров в части договорной (учетной) цены;

Дебет 94 Кредит 44 - списана фактическая стоимость недостающих товаров в части доли транспортно-заготовительных расходов, относящихся к этому товару.

Суммы потерь товаров, учтенные на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", в зависимости от источников возмещения списываются следующим образом:

Дебет 44 Кредит 94 - в пределах естественной убыли на издержки обращения;

Дебет 73 Кредит 94 - за счет виновных лиц;

Дебет 91 Кредит 94 - на финансовые результаты (сверх норм и при отсутствии виновных лиц).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Макаренко Елена

Ответ проверил:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Волкова Юлия
Компания "Гарант", г.Москва

2 сентября 2009 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.