Компания ГАРАНТ

Организация заключила договор на разработку интернет-сайта. Цена договора - 50 551,20 руб. (в том числе НДС - 7 711,20 руб.). Исключительное право на использование интернет-сайта возникло с момента подписания акта выполненных работ.

Следует ли исключительное право на использование интернет-сайта как в бухгалтерском, так и в налоговом учете учитывать в составе нематериальных активов? Какой следует установить срок полезного использования нематериальных активов для целей бухгалтерского и налогового учета?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Исключительное право на использование интернет-сайта как в бухгалтерском, так и в налоговом учете следует учитывать в составе нематериальных активов.

Срок полезного использования НМА организация должна установить самостоятельно, учитывая, что в налоговом учете этот срок не может быть меньше двух лет.

Обоснование вывода:

Законодательством не определено понятие интернет-сайта. В общем случае сайт можно определить как совокупность связанных между собой электронных документов в Интернете, объединенных под одним IP-адресом или доменным именем. В качестве составляющих любого сайта можно выделить компьютерную программу и базу данных, которой эта программа управляет.

В соответствии со ст. 1225 ГК РФ к объектам интеллектуальной собственности (результатам интеллектуальной деятельности), охраняемой законом относятся в том числе программы для электронных вычислительных машин (программы для ЭВМ) и базы данных.

В свою очередь, основой функционирования интернет-сайта является программное обеспечение, которое отвечает понятию программы для ЭВМ как охраняемого результата интеллектуальной деятельности, содержащемуся в ст. 1261 ГК РФ.

Кроме того, правовой охране подлежит и дизайнерское решение сайта (графическое, цветовое, аудиовизуальное) как составное произведение, являющееся объектом авторского права как результат творческого труда (пп. 2 п. 2 ст. 1259 ГК РФ).

Пунктом 1 ст. 1262 ГК РФ определено, что правообладатель в течение срока действия исключительного права на программу для ЭВМ может по своему желанию зарегистрировать такую программу в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности.

Таким образом, регистрация программы для ЭВМ не является обязательным условием, подтверждающим наличие у правообладателя исключительного права на эту программу, позволяющего ему использовать этот результат интеллектуальной деятельности по своему усмотрению любым не противоречащим закону способом (п. 1 ст. 1229 ГК РФ).

В силу п. 1 ст. 1233 ГК РФ правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результаты интеллектуальной деятельности, в том числе путем его отчуждения по договору другому лицу (договор об отчуждении исключительного права) или предоставления другому лицу права использования соответствующих результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации в установленных договором пределах (лицензионный договор).

Бухгалтерский и налоговый учет интернет-сайта во многом зависит от того, какие права передаются организации по договору на создание сайта - исключительные или неисключительные (смотрите, например, письма Минфина России от 22.10.2004 N 07-05-14/280, УФНС России по г. Москве от 17.01.2007 N 20-12/004121).

Бухгалтерский учет

Критерии, при соответствии которым объект учета относится к нематериальным активам (далее - НМА), приведен в п. 3 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов". Программные продукты (или программы) непосредственно упомянуты в п. 4 ПБУ 14/2007.

Иными словами, созданный по заказу организации интернет-сайт может быть принят к бухгалтерскому учету в качестве НМА при соблюдении всех условий, предусмотренных п. 3 ПБУ 14/2007, в том числе при наличии у организации документов, подтверждающих его создание, переход исключительного права на интернет-сайт к заказчику и отвечающих требованиям ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (ими могут быть, в частности, акт выполненных работ, акт ввода сайта в эксплуатацию).

Порядок определения срока полезного использования НМА установлен п.п. 25 и 26 ПБУ 14/2007.

Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды. Определение срока полезного использования производится исходя из:
- срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;
- ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Нематериальные активы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования, считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования.

Таким образом, срок полезного использования сайта организация должна определить самостоятельно и утвердить его любым локальным документом (техническое задание или приказ о вводе данного НМА в эксплуатацию).

Кроме того, согласно п. 27 ПБУ 14/2007 срок полезного использования НМА ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.

В отношении нематериального актива с неопределенным сроком полезного использования организация ежегодно должна рассматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. В случае прекращения существования указанных факторов организация определяет срок полезного использования данного нематериального актива и способ его амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как изменения в оценочных значениях.

Налоговый учет

Согласно п. 3 ст. 257 НК РФ приобретенные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев), признаются для целей главы 25 НК РФ объектами НМА, т.е. амортизируемым имуществом.

Первоначальная стоимость амортизируемых НМА определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

При этом в п. 1 ст. 256 НК РФ прямо определено, что амортизируемым имуществом (к которому относятся также и объекты НМА) признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Таким образом, поскольку сумма расходов на разработку сайта составила более 40 000 руб., в налоговом учете интернет-сайт следует учитывать в составе НМА (амортизируемого имущества) (письмо ФНС России от 24.11.2011 N ЕД-4-3/19695@).

В соответствии с п. 2 ст. 258 НК РФ определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством РФ или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный десяти годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).

При этом по таким НМА, как, в частности, исключительное право на использование программы для ЭВМ или базы данных, налогоплательщик вправе самостоятельно определить срок полезного использования, который не может быть менее двух лет. Данные положения распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2011 года (письмо Минфина России от 19.04.2011 N 03-03-06/1/252). Иными словами, в налоговом учете организация вправе самостоятельно установить срок полезного использования интернет сайта, но не менее двух лет.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга

3 октября 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.