Автор: Зотов Г., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Государственные (муниципальные) учреждения культуры регулярно проводят мероприятия по списанию (ликвидации, разборке, утилизации), разукомплектации имущества, принадлежащего им на праве оперативного управления, а также по ремонту закрепленных за ними на праве оперативного управления объектов движимого и недвижимого имущества. В результате таких мероприятий может быть получен металлолом.

В материале расскажем о правилах бухгалтерского учета фактов хозяйственной жизни, связанных с оприходованием и реализацией металлолома. Отметим особенности, которые необходимо принимать во внимание казенным и бюджетным (автономным) учреждениям культуры при бухгалтерском учете и налогообложении доходов от реализации металлолома.

В результате выбытия объектов основных средств, не удовлетворяющих критериям признания их активами, установленным п. 36 СГС «Концептуальные основы» может быть получен металлолом, который подлежит оприходованию по справедливой стоимости (п. 52 указанного стандарта).

Отметим, что в зависимости от подведомственности учреждения культуры порядок списания объектов основных средств, в результате которого образуется металлолом, определяется на основании:

  • Постановления Правительства РФ от 14.10.2010 № 834 – для федеральных учреждений культуры;

  • правил, установленных решениями высшего исполнительного органа субъекта РФ, – для учреждений культуры, находящихся в ведении субъекта РФ;

  • правил, установленных решениями местной администрации, – для муниципальных учреждений культуры.

К сведению: принятие решения о списании объекта основных средств относится к компетенции постоянно действующей комиссии бюджетного (автономного) учреждения культуры по поступлению и выбытию активов (п. 51 Инструкции № 157н, п. 5 Постановления Правительства РФ № 834).

Документальное оформление оприходования металлолома

Перечень унифицированных форм первичных учетных документов, применяемых при отражении в бухгалтерском учете бюджетного (автономного) учреждения культуры операций по выбытию объектов ОС, по оприходованию металлолома, определен Приказом Минфина России от 30.03.2015 № 52н (далее – Приказ № 52н).

Поскольку унифицированная форма решения постоянно действующей комиссии бюджетного (автономного) учреждения культуры, на основании которого производится списание объектов ОС, не предусмотрена Приказом № 52н, ее необходимо разработать и утвердить в рамках формирования учетной политики в целях бухгалтерского учета. При оформлении решения в электронном виде применяется форма решения о прекращении признания активами объектов нефинансовых активов (ф. 0510440), утвержденная Приказом Минфина России от 15.04.2021 № 61н.

При списании с бухгалтерского учета объекта основных средств оформляется один из следующих унифицированных документов, утвержденных Приказом № 52н:

  • акт о списании объектов нефинансовых активов (кроме транспортных средств) (ф. 0504104);

  • акт о списании транспортного средства (ф. 0504105);

  • акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143).

Унифицированной формой каждого из этих документов предусмотрено отражение в разделе «Результаты выбытия» информации об имуществе (в том числе металлоломе), подлежащем постановке на учет с целью дальнейшего использования.

Для оформления оприходования металлолома, полученного в результате списания объектов нефинансовых активов, применяются следующие унифицированные формы первичных документов, утвержденные Приказом № 52н:

  • приходный ордер на приемку материальных ценностей (нефинансовых активов) (ф. 0504207);

  • акт приемки материалов (материальных ценностей) (ф. 0504220). Применение данного первичного документа предусмотрено также п. 34 Инструкции № 174н (для бюджетных учреждений культуры) и п. 34 Инструкции № 183н (для автономных учреждений культуры).

Напомним, перечисленные первичные учетные документы принимаются к бухгалтерскому учету при условии отражения в них всех реквизитов, предусмотренных унифицированной формой, а также наличия подписи руководителя учреждения культуры или уполномоченных им на то лиц (п. 26 СГС «Концептуальные основы»).

Цена оприходования металлолома

Фактическая стоимость материальных запасов, остающихся у учреждения в результате разборки, утилизации (ликвидации) основных средств или иного имущества, определяется исходя из их текущей оценочной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету, а также сумм, уплачиваемых учреждением за доставку материальных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования (например, за демонтаж) (п. 106 Инструкции № 157н). На основании п. 52–53 СГС «Концептуальные основы» полученные материальные запасы оцениваются по справедливой стоимости.

Справедливая стоимость металлолома, полученного при списании ОС, определяется методом рыночных цен (п. 54 СГС «Концептуальные основы»).

При определении справедливой стоимости металлолома используются данные о рыночных ценах, полученные учреждением культуры от независимых экспертов (оценщиков) либо сформированные самостоятельно путем изучения рыночных цен в открытом доступе (п. 59 обозначенного стандарта).

К сведению: при определении справедливой стоимости металлолома данные о рыночных ценах, полученные от независимых экспертов (оценщиков) либо сформированные учреждением самостоятельно, должны быть документально подтверждены(п. 59 СГС «Концептуальные основы»).

Отражение оприходования металлолома по КФО

Бюджетные и автономные учреждения культуры отражают поступление металлолома, образовавшегося в результате выбытия объектов нефинансовых активов, по КФО 2 «Приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения)» вне зависимости от того, по какому коду финансового обеспечения (по КФО 2 или по КФО 4) первоначально учитывались выбывшие объекты нефинансовых активов. Аналогичную позицию по этому вопросу занимает Минфин (см., например, Письмо от 24.04.2012 № 02-04-10/1464).

Бухгалтерский учет операций по оприходованию металлолома

На основании положений Инструкции № 162н, инструкций № 174н и 183н оприходование металлолома отражается в бухгалтерском учете казенных, бюджетных и автономных учреждений культуры следующими корреспонденциями счетов:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Обоснование

Принят к учету в составе материальных запасов металлолом, образовавшийся в результате списания объектов нефинансовых активов:

– казенными учреждениями культуры

1 105 х6 346

1 401 10 172

Пункт 23 Инструкции № 162н

– бюджетными и автономными учреждениями культуры

2 105 х6 346

2 401 10 172

Пункт 34 Инструкции № 174н, п. 34 Инструкции № 183н

Принят к учету в составе материальных запасов металлолом, образовавшийся в результате проведения ремонтных работ:

– казенными учреждениями культуры

1 105 х6 346

1 401 10 199

Пункт 23 Инструкции № 162н

– бюджетными и автономными учреждениями культуры

2 105 х6 346

2 401 10 199

Пункт 34 Инструкции № 174н, п. 34 Инструкции № 183н

Бухгалтерский учет операций по реализации металлолома

При реализации металлолома учреждениям культуры необходимо учитывать следующие особенности, установленные для разных типов учреждений (п. 1 ст. 296, п. 2–4 ст. 298 ГК РФ, п. 3 ст. 41, п. 1 ст. 51, ст. 57, 62, п. 3 ст. 161 БК РФ, п. 10, 11, 13 ст. 9.2 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ, ч. 2, 3 ст. 3, ч. 1 ст. 15 Федерального закона от 03.11.2006 № 174-ФЗ):

Тип учреждений культуры

Особенности реализации металлолома и распоряжения полученным доходом

Казенные

Реализация металлолома осуществляется с разрешения собственника.

Денежные средства, полученные от продажи металлолома, относятся к неналоговым доходам и подлежат перечислению в доход соответствующего бюджета бюджетной системы РФ по нормативу 100%

Бюджетные и автономные

Согласие учредителя на реализацию металлолома не требуется (исключение составляют случаи, когда металлолом отнесен к ОЦДИ или сделка признана крупной).

Полученный от реализации металлолома доход поступает в самостоятельное распоряжение учреждения

Кроме того, заготовка, хранение, переработка и реализация лома черных и цветных металлов относятся к лицензируемым видам деятельности на основании п. 34 Федерального закона от 04.05.2011 № 99-ФЗ. Поэтому учреждение культуры может реализовывать металлолом только специализированным организациям, имеющим соответствующую лицензию.

В бухгалтерском (бюджетном) учете операции по реализации металлолома отражаются с применением счета 2 205 74 000 «Расчеты по доходам от операций с материальными запасами» (п. 199 Инструкции № 157н). Аналогичную позицию по этому вопросу занимает Минфин (см., например, Письмо от 16.07.2019 № 02-07-10/52723).

Начисление дохода отражается на счете 2 205 74 000 в момент перехода права собственности согласно условиям заключенного договора (п. 16 СГС «Концептуальные основы», п. 3 Инструкции № 157н).

В соответствии с Порядком № 209н хозяйственные операции, связанные с начислением и получением дохода от реализации металлолома, относятся на следующие подстатьи КОСГУ:

Хозяйственная операция

Подстатья КОСГУ

Обоснование

Начисление дохода от реализации металлолома на основании заключенного договора

Подстатья 172 «Доходы от выбытия активов»

Пункт 9.7.2 Порядка № 209н

Кассовое поступление доходов от реализации металлолома на основании заключенного договора

Подстатья 446 «Уменьшение стоимости прочих оборотных ценностей (материалов)»

Пункты 12, 12.4.6 Порядка № 209н

Отражение операций по реализации металлолома в учете казенных учреждений культуры

На основании Инструкции № 162н в бухгалтерском учете казенного учреждения культуры операции по реализации металлолома и поступлению доходов от его реализации отражаются следующими корреспонденциями счетов:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Обоснование

Начислен доход от реализации металлолома

1 205 74 56х

1 401 10 172

Пункт 78 Инструкции № 162н

Отражено выбытие металлолома при его реализации

1 401 10 172

1 105 х6 446

Пункт 26 Инструкции № 162н

Казенное учреждение является администратором дохода бюджета

Поступили в доход бюджета денежные средства от реализации металлолома

1 210 02 446

1 205 74 664

Пункт 78 Инструкции № 162н

Казенное учреждение осуществляет отдельные полномочия по начислению и учету поступления платежей в бюджет

Отражена задолженность учреждения по перечислению в доход бюджета денежных средств, полученных от реализации металлолома

1 304 04 446

1 303 05 731

Пункт 104 Инструкции № 162н

Поступили в доход бюджета денежные средства от реализации металлолома

1 303 05 831

1 205 74 664

Пример 1.

Дом культуры – казенное учреждение культуры субъекта РФ (осуществляет отдельные полномочия по начислению и учету поступления платежей в бюджет) – по согласованию с учредителем произвел списание служебного автомобиля, на который начислена амортизация в размере 100%. Списанное транспортное средство было передано на утилизацию, в результате которой был получен металлолом.

Металлолом учтен учреждением в составе прочих материальных запасов – иного движимого имущества, а затем реализован специализированной компании (коммерческая организация).

Справедливая стоимость реализованного металлолома на основании заключения постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов составляет 80 000 руб.

Согласно Инструкции № 162н операции по реализации металлолома отражаются в бюджетном учете казенного учреждения культуры следующим образом:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Принят к учету в составе материальных запасов металлолом, образовавшийся в результате списания транспортного средства

1 105 36 346

1 401 10 172

80 000

Реализован металлолом, образовавшийся в результате списания транспортного средства:

– отражено выбытие металлолома при его реализации

1 401 10 172

1 105 36 446

80 000

– начислен доход от реализации металлолома

1 205 74 564

1 401 10 172

80 000

Произведены расчеты с бюджетом за реализованный металлолом:

– отражена задолженность учреждения по перечислению в доход бюджета денежных средств, полученных от реализации металлолома

1 304 04 446

1 303 05 731

80 000

– поступили в доход бюджета денежные средства, полученные от реализации металлолома

1 303 05 831

1 205 74 664

80 000

Отражение операций по реализации металлолома в учете бюджетных и автономных учреждений культуры

На основании инструкций № 174н и 183н в бухгалтерском учете бюджетного и автономного учреждений культуры операции по реализации металлолома и поступлению доходов от его реализации отражаются следующими корреспонденциями счетов:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Обоснование

Начислен доход от реализации металлолома

2 205 74 56х

2 401 10 172

Пункт 150 Инструкции № 174н, п. 178 Инструкции № 183н

Отражено выбытие металлолома при его реализации

2 401 10 172

2 105 х6 446

Пункт 36 Инструкции № 174н, п. 36 Инструкции № 183н

Поступили денежные средства от реализации металлолома:

– на лицевой счет учреждения, открытый в органе Федерального казначейства

2 201 11 510
Забалансовый счет 17
(подстатья 446 КОСГУ)

2 205 74 66х

Пункты 72, 84 Инструкции № 174н, п. 97 Инструкции № 183н, п. 365 Инструкции № 157н

– в кассу учреждения

2 201 34 510
Забалансовый счет 17
(подстатья 446 КОСГУ)

2 205 74 66х

Пример 2.

Федеральное государственное бюджетное учреждение культуры «Государственный музей-заповедник» произвело списание металлической вывески, содержавшей устаревшую информацию.

Вывеска была приобретена учреждением за счет средств субсидии на выполнение государственного задания и учитывалась по КФО 4. Ее балансовая стоимость составляет 95 000 руб. На момент списания вывеска полностью самортизирована.

В результате разборки вывески был получен металлолом, который учреждение реализовало специализированной коммерческой организации на сумму 10 000 руб. Денежные средства за металлолом поступили на лицевой счет учреждения, открытый в органе Федерального казначейства для учета средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.

На основании Инструкции № 174н в бухгалтерском учете бюджетного учреждения культуры операции по списанию вывески, реализации металлолома и поступлению доходов от его реализации отражаются следующим образом:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Отражено выбытие объекта основных средств, на который начислена амортизация в размере 100% балансовой стоимости

4 104 36 411

4 101 36 410

95 000

Начислен доход от реализации металлолома

2 205 74 564

2 401 10 172

10 000

Отражено выбытие металлолома при его реализации

2 401 10 172

2 105 36 446

10 000

Поступили на лицевой счет учреждения, открытый в органе Федерального казначейства, денежные средства от реализации металлолома

2 201 11 510
Забалансовый счет 17 (подстатья 446 КОСГУ)

2 205 74 664

10 000

Налоговый учет доходов от реализации металлолома

В соответствии с положениями ст. 143 НК РФ (гл. 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость») и ст. 246 НК РФ (гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций») учреждения культуры являются плательщиками НДС и налога на прибыль организаций на общих основаниях.

Налоговый учет доходов от реализации металлолома в целях обложения налогом на прибыль

Согласно пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде средств, полученных казенными учреждениями от приносящей доход деятельности и в соответствии с бюджетным законодательством РФ подлежащих перечислению в бюджетную систему РФ.

Таким образом, доходы казенных учреждений культуры в виде оприходованного металлолома, средства от реализации которого подлежат перечислению в бюджетную систему РФ, не учитываются при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций. Аналогичную позицию по этому вопросу занимает Минфин (см., например, Письмо от 11.05.2021 № 03-03-06/3/35632).

По общему правилу, установленному п. 13 ст. 250 НК РФ, стоимость металлолома, полученного бюджетными и автономными учреждениями культуры в результате демонтажа или разборки при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств, учитывается при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в составе внереализационных доходов.

Кроме того, в силу п. 1 ст. 249 НК РФ выручка от продажи металлолома в целях налогообложения прибыли является доходом от реализации. При этом согласно пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ доход от реализации металлолома бюджетное (автономное) учреждение культуры вправе уменьшить на его стоимость, определенную в порядке, установленном п. 2 ст. 254 НК РФ.

Налоговый учет доходов от реализации металлолома в целях обложения НДС

На основании п. 8 ст. 161 НК РФ при реализации металлолома, полученного в результате переработки имущества, являющегося государственной (муниципальной) собственностью и закрепленного за учреждением культуры на праве оперативного управления, НДС исчисляют и уплачивают покупатели (получатели) указанного имущества – налоговые агенты. Они должны исчислить расчетным методом и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные гл. 21 НК РФ.

При этом согласно абз. 2 п. 8 ст. 161 НК РФ при реализации металлолома, а также при получении предварительной оплаты (частичной оплаты) государственное (муниципальное) учреждение культуры – продавец металлолома оформляет счета-фактуры (корректировочные счета-фактуры) без учета сумм НДС. На указанных счетах-фактурах (корректировочных счетах-фактурах) делается соответствующая надпись или ставится штамп «НДС исчисляется налоговым агентом». Аналогичную позицию по этому вопросу занимает Минфин (см., например, письма от 12.04.2019 № 03-07-11/26057, от 12.04.2019 № 03-07-11/26184).