Автор: Мишанина М., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Формировать резерв на оплату отпусков должны все без исключения учреждения, независимо от источника финансового обеспечения данных выплат. Делается это в целях равномерного отнесения расходов на финансовый результат учреждения. О том, как рассчитать резерв отпусков и отразить в учете его создание и использование, поговорим далее.

Способы определения величины «отпускного» резерва

Порядок формирования резерва на оплату отпусков (методы оценки обязательств, дата признания в учете и т. д.) устанавливается учреждением в рамках формирования учетной политики (п. 302.1 Инструкции № 157н).

Для расчета «отпускного» резерва можно использовать рекомендации Минфина, приведенные в Письме от 20.05.2015 № 02-07-07/28998 (далее – Письмо № 02-07-07/28998). В нем предлагается оценочное обязательство в виде резерва расходов на оплату отпусков за фактически отработанное время определять на последний день расчетного периода (месяца, квартала, года) исходя из представленных кадровой службой сведений о количестве дней неиспользованного отпуска по всем сотрудникам на указанную дату.

При этом формировать резерв следует отдельно по обязательствам:

  • на оплату отпусков работникам за фактически отработанное ими время;

  • на уплату начисленных с отпускных сумм страховых взносов на обязательное социальное страхование, обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

В письме также приведены следующие методики определения резерва на оплату отпусков и страховых взносов.

Методика 1.

Расчет производится персонифицированно (индивидуально) по каждому сотруднику:

Резерв отп. = К x ЗП;

Резерв стр. взн. = К x ЗП x С, где:

К – количество не использованных сотрудником дней отпуска за период с начала работы на дату расчета (конец каждого месяца, квартала, года);

ЗП – среднедневной заработок сотрудника, исчисленный по правилам расчета среднего заработка для оплаты отпусков на дату вычисления резерва;

С – ставка страховых взносов (здесь и далее).

Методика 2.

Расчет производится по учреждению в целом:

Резерв отп. = К x ЗПср;

Резерв стр. взн. = К x ЗПср x С, где:

К – общее количество не использованных всеми сотрудниками дней отпуска за период с начала работы на дату расчета (конец каждого месяца, квартала, года);

ЗПср – средняя заработная плата по всем сотрудникам учреждения в целом.

Методика 3.

Расчет осуществляется по отдельным категориям сотрудников (группам персонала):

Резерв отп. = К1 x ЗПср1 + К2 x ЗПср2 + К3 x ЗПср3;

Резерв стр. взн. = (К1 x ЗПср1 + К2 x ЗПср2 + К3 x ЗПср3) x С, где:

К1, К2, К3 – количество всех дней неиспользованного отпуска каждой категории сотрудников (группы персонала);

ЗПср1, ЗПср2, ЗПср3 – средняя зарплата, рассчитанная по каждой категории сотрудников (группе персонала).

Пример 1.

Учетной политикой учреждения предусмотрено определение «отпускного» резерва по методике 2 на последний день каждого месяца исходя из представленных кадровой службой сведений о количестве дней неиспользованного отпуска по всем сотрудникам на указанную дату. По состоянию на 31.07.2019 общее количество не использованных работниками отпусков в целом по учреждению составляет 180 дн., среднедневная зарплата равна 850 руб.

Величина создаваемого резерва будет включать суммы:

  • на оплату отпусков – 153 000 руб. (180 дн. х 850 руб.);

  • на оплату страховых взносов, начисляемых с суммы отпускных, – 46 206 руб. (153 000 руб. х 30,2%).

Общая сумма сформированного резерва составит 199 206 руб. (153 000 + 46 206).

Учет формирования и использования резервов

Согласно п. 302.1 Инструкции № 157н информация о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов на финансовый результат учреждения, по обязательствам, не определенным по величине и (или) времени исполнения, в частности по выплате отпускных сотрудникам за фактически отработанное время или компенсаций за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении, включая платежи на обязательное социальное страхование, отражается на счете 0 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов».

В целях отражения указанных обязательств на счетах санкционирования расходов применяется счет 0 502 99 000 «Отложенные обязательства на иные очередные годы (за пределами планового периода)» (п. 308, 309 Инструкции № 157н).

В силу положений инструкций № 162н, 174н, 183н создание резерва на оплату отпусков оформляется следующими бухгалтерскими записями:

Казенные учреждения

Бюджетные и автономные учреждения

Сформирован резерв на оплату отпусков

1 401 20 211 (213)
1 109 60 211 (213)

1 401 60 211 (213)

0 401 20 211 (213)
0 109 60 211 (213)

0 401 60 211 (213)

Отражены отложенные обязательства в сумме сформированного резерва*

1 501 93 211 (213)

1 502 99 211 (213)

0 506 90 211 (213)

0 502 99 211 (213)

* Уточнение ранее сформированного резерва отражается на дату его расчета дополнительной бухгалтерской записью (увеличение ранее сформированного резерва) или записью, оформленной по способу «красное сторно» (уменьшение ранее сформированного резерва) (Письмо № 02-07-07/28998).

Расходы по оплате отпуска признаются в учете за счет суммы созданного резерва, то есть резерв должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых он изначально создавался (п. 302.1 Инструкции № 157н).

В бухгалтерском учете операции по использованию «отпускного» резерва отразятся следующими проводками:

Казенные учреждения

Бюджетные и автономные учреждения

Начислена оплата отпуска за счет резерва…

по выплатам работникам

1 401 60 211

1 302 11 737

0 401 60 211

0 302 11 737

по страховым взносам

1 401 60 213

1 303 хх 731

0 401 60 213

0 303 хх 731

Принято обязательство на текущий год по оплате отпусков за счет отложенных обязательств…

по выплатам работникам

1 502 99 211

1 502 11 211

0 502 99 211

0 502 11 211

1 501 13 211

1 501 93 211

0 506 10 211*

0 506 90 211*

по страховым взносам

1 502 99 213

1 502 11 213

0 502 99 213

0 502 11 213

1 501 13 213

1 501 93 213

0 506 10 213*

0 506 90 213*

Уменьшены ранее принятые обязательства текущего года на сумму принятых обязательств за счет отложенных обязательств на оплату отпуска (способом «красное сторно»)**…

по выплатам работникам

1 501 13 211

1 502 11 211

0 506 10 211

0 502 11 211

по страховым взносам

1 501 13 213

1 502 11 312

0 506 10 213

0 502 11 213

* Данные корреспонденции счетов приведены по аналогии с записями, предусмотренными абз. 8 п. 134 Инструкции № 162н, с применением счета 0 506 10 000 «Право на принятие обязательств на текущий финансовый год». Предлагаем закрепить их в учетной политике учреждения.

** В начале года казенные учреждения принимают обязательства по заработной плате и начислениям на заработную плату в объеме утвержденных годовых ЛБО, а бюджетные и автономные учреждения – в объеме плановых назначений (Письмо Минфина РФ от 21.01.2013 № 02-06-07/155). Поэтому при принятии обязательств по оплате отпуска за счет резерва на эту сумму необходимо уменьшить ранее принятые обязательства (Письмо № 02-07-07/28998, п. 1.2.3 приложения к Письму Минфина РФ № 02-07-07/21798, Федерального казначейства № 07-04-05/02-308 от 07.04.2017).

При превышении суммы отпускных над величиной сформированного резерва операции по начислению оплаты отпуска за проработанное время будут отражаться в учете без применения счетов 0 401 60 000, 0 502 99 000 следующими корреспонденции:

Казенные учреждения

Бюджетные и автономные учреждения

Начислена оплата отпуска…

по выплатам работникам

1 401 20 211
1 109 60 211

1 302 11 737

0 401 20 211
0 109 60 211

0 302 11 737

по страховым взносам

1 401 20 213
1 109 60 213

1 303 хх 731

0 401 20 213
0 109 60 213

0 303 хх 731

Принято обязательство на текущий год по оплате отпусков…

по выплатам работникам

1 501 13 211

1 502 11 211

0 506 10 211

0 502 11 211

по страховым взносам

1 501 13 213

1 502 11 213

0 506 10 213

0 502 11 213

Пример 2.

Бюджетное учреждение культуры формирует резерв на оплату отпусков по КВФО 4 на последнее число каждого квартала. На конец II квартала текущего года сумма такого резерва составила:

  • по выплатам работникам – 250 000 руб.;

  • по уплате страховых взносов с суммы отпускных – 75 500 руб.

В июле за счет резерва на оплату отпусков были начислены отпускные в сумме 120 000 руб. и страховые взносы с них – 36 240 руб., в том числе в ПФР (22%) – 26 400 руб., ФСС (2,9%) – 3 480 руб., ФФОМС (5,1%) – 6 120 руб., «на травматизм» (0,2%) – 240 руб.

Данные операции отразятся в бухгалтерском учете следующим образом:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Сформирован резерв на оплату отпусков на конец II квартала

4 109 60 211

4 401 60 211

250 000

4 109 60 213

4 401 60 213

75 500

Отражены отложенные обязательства в сумме сформированного резерва

4 506 90 211

4 502 99 211

250 000

4 506 90 213

4 502 99 213

75 500

Начислены в июле за счет сформированного резерва:

а) отпускные*

4 401 60 211

4 302 11 737

120 000

б) страховые взносы, уплачиваемые:

– в ПФР

4 401 60 213

4 303 10 731

26 400

– в ФФОМС

4 401 60 213

4 303 07 731

6 120

– в ФСС

4 401 60 213

4 303 02 731

3 480

– »на травматизм»

4 401 60 213

4 303 06 731

240

Приняты обязательства на текущий год по оплате в июле отпусков за счет отложенных обязательств в сумме:

а) отпускных

4 502 99 211

4 506 10 211

4 502 11 211

4 506 90 211

120 000

б) страховых взносов

4 502 99 213

4 506 10 213

4 502 11 213

4 506 90 213

36 240

Уменьшены ранее принятые обязательства текущего года на сумму принятых обязательств за счет отложенных обязательств на оплату отпусков в июле (способом «красное сторно») в части:

а) отпускных

4 506 10 211

4 502 11 211

(120 000)

б) страховых взносов

4 506 10 213

4 502 11 213

(36 240)

* Операции по удержанию НДФЛ с суммы отпускных, перечислении его в бюджет, а также по зачислению отпускных на карты сотрудников в рамках примера не рассматриваются.

* * *

Формирование «отпускного» резерва отражается на счете 0 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов». За счет этого резерва осуществляется выплата отпускных сотрудникам за фактически отработанное время, компенсации за неиспользованные ими дни отпуска, а также уплата начисленных с данных сумм страховых взносов на обязательное социальное страхование.

Обращаем ваше внимание, что если отпуск предоставляется работникам авансом, соответствующие выплаты на счетах резерва предстоящих расходов не отражаются. Для начисления отпускных применяется счет 0 401 50 000 «Расходы будущих периодов» (см. письма Минфина РФ от 09.11.2016 № 02-06-10/65506, от 05.06.2017 № 02-06-10/34914, от 07.03.2018 № 02-07-10/14688).