Компания ГАРАНТ

Организация применяет общую систему налогообложения. В феврале 2011 года для уже используемых в работе компьютеров были приобретены неисключительные права на программное обеспечение на базе Windows в количестве 20 штук по цене 5290 рублей на общую стоимость 105 800 рублей. Согласно условиям договора купли-продажи срок использования программы не ограничен. Сумма вознаграждения выплачивается организацией единовременно. Как отразить данные расходы в бухгалтерском учете в связи с новой редакцией п. 65 приказа Минфина России от 29.07.1998 N 34н, утвержденной приказом Минфина от 24.12.2010 N 186н?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

По нашему мнению, вступление в силу новой редакции п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, дает основание применять правила учета расходов на приобретение неисключительных прав на программное обеспечение согласно п. 39 ПБУ 14/2007, то есть с применением счета 97 "Расходы будущих периодов".

Обоснование вывода:

Отношения, связанные с правовой охраной и использованием программ для ЭВМ и баз данных, регулируются частью 4 ГК РФ. Исключительные права принадлежат правообладателю (ст. 1229 ГК РФ). Заключение лицензионного договора не влечет за собой перехода исключительного права к лицензиату (ст. 1233 ГК РФ).

Для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение условий, перечисленных в п. 3 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов".

В рассматриваемой ситуации организация приобрела неисключительное право на использование результата интеллектуальной деятельности (программа для ЭВМ).

Поэтому программу для ЭВМ нельзя включать в состав нематериальных активов, так как в соответствии с п. 3 ПБУ 14/2007 в состав нематериальных активов включаются только объекты, на которые организация приобрела исключительные права.

Но при этом организация получает на срок действия договора во временное пользование нематериальный актив, принадлежащей организации-лицензиару.

Пунктом 39 ПБУ 14/2007 предусмотрено, что нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользователем (лицензиатом) на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре.

При этом п. 39 ПБУ 14/2007 предусмотрено, что платежи за предоставленное право пользования интеллектуальной собственности:

- производимые в виде периодических платежей, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются пользователем в расходы отчетного периода;

- производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователем как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.

В рассматриваемой ситуации указанная программа будет использоваться Вами для производственных целей и, соответственно, затраты на ее приобретение признаются в бухгалтерском учете в качестве расходов по обычным видам деятельности на основании п. 5 и п. 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации".

Пункт 19 ПБУ 10/99 "Расходы организации" указывает, что расходы признаются в отчете о прибылях и убытках путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем. Причем расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (п. 18 ПБУ 10/99).

В соответствии с п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение), в редакции до 1 января 2011 года затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и другое) в течение периода, к которому они относятся.

Отметим, что приказом Минфина России от 24.12.2010 N 186н (далее - Приказ N 186н) внесены изменения в ряд нормативных актов по бухгалтерскому учету, которые вступили в силу с 1 января 2011 года.

В частности, п. 65 Положения изложен в новой редакции, согласно которой затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости данного вида (пп. 14 п. 1 приложения к Приказу N 186н).

Исходя из прямого прочтения измененной нормы п. 65 Положения следует, что учесть затраты в составе расходов будущих периодов возможно только в том случае, если произведенные затраты отвечают понятию актива. Отметим, что к активам относят любую собственность вне зависимости от формы (материальная или нематериальная), имеющую денежную оценку, от которой в будущем ожидается полезный эффект.

Иными словами, учесть определенные расходы в составе расходов будущих периодов можно только в том случае, если это установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету определенных активов.

В рассматриваемом случае в отношении расходов по приобретению неисключительных прав применяется п. 39 ПБУ 14/2007.

Для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 97 "Расходы будущих периодов". Обращаем Ваше внимание, что План счетов с 2011 года не изменился и перечень объектов учета на счете 97 является открытым.

Таким образом, если приобретенную программу предполагается использовать по назначению в течение нескольких отчетных периодов, затраты на ее приобретение могут первоначально отражаться в бухгалтерском учете по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" с последующим их списанием в дебет счетов учета производственных затрат в порядке, установленном организацией.

Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (далее - Приказ N 66н) утверждены новые формы бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, а также формы приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (формы отчета об изменениях капитала, отчета о движении денежных средств, отчета о целевом использовании полученных средств).

Согласно разъяснениям Минфина России формы промежуточной бухгалтерской отчетности 2011 года должны соответствовать формам годовой бухгалтерской отчетности за этот год и, следовательно, при составлении отчетности за I квартал 2011 года необходимо заполнять новые формы (смотрите письмо от 24.01.2011 N 07-02-18/01 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2010 год").

В новой форме бухгалтерского баланса строка, предназначенная для учета расходов будущих периодов, отсутствует.

По нашему мнению, активы данного вида должны отражаться по строке "Прочие оборотные активы".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Каратаева Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Мягкова Светлана

20 апреля 2011 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.