ИА ГАРАНТ

Предприятие заключило договор с организацией на осуществление услуг по организации деловых поездок (проживание, проезд, оформление виз и т.д.) для сотрудников. Какие документы будут являться подтверждением данных расходов в целях налогообложения прибыли?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Затраты на проживание, проезд, оформление виз могут быть учтены на основании акта оказанных услуг, оформленного исполнителем. При этом акт должен содержать максимально подробное описание каждой оказанной услуги. Для подтверждения расходов на проезд необходимы проездные документы.

Обоснование позиции:

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях формирования налогооблагаемой прибыли налогоплательщики вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), под которыми понимаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

При этом нормы главы 25 НК РФ не содержат требований к составу документов, которыми должны подтверждаться расходы налогоплательщика, а также не устанавливают их конкретный исчерпывающий перечень (определение КС РФ от 24.09.2012 N 1543-О, постановление ФАС Уральского округа от 14.06.2013 N Ф09-5261/13 по делу N А76-13548/2012В).

Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета (абзац 5 ст. 313 НК РФ, письма Минфина России от 20.08.2014 N 03-03-06/1/41598, от 14.04.2014 N 03-03-06/1/16775, от 23.07.2013 N 03-03-06/1/28978, от 05.08.2013 N 03-03-06/1/31261).

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на командировки. К таким расходам относятся, в частности, затраты на:

  • проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

  • наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

  • суточные или полевое довольствие;

  • оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

  • консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Документальным подтверждением командировочных расходов в целях налогообложения является авансовый отчет работника с приложением к нему надлежащим образом оформленных оправдательных документов, подтверждающих осуществленные расходы (письма Минфина России от 07.03.2018 N 03-03-06/1/14620, от 24.06.2016 N 03-03-06/1/36877, от 22.01.2016 N 03-03-06/1/2318, от 17.07.2015 N 03-03-06/41128, от 18.05.2015 N 03-03-06/2/28292, от 03.03.2015 N 03-03-07/11015).

Для целей налогообложения прибыли командировочные расходы признаются в момент утверждения авансового отчета (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ, письмо Минфина России от 18.07.2013 N 03-03-06/1/28117).

Такой порядок признания расходов на командировки главы 25 НК РФ установлен вне зависимости от того, оплатил ли эти расходы сам работник, а значит, данные расходы отражены в его авансовом отчете, или оплату расходов на командировку осуществил работодатель, что означает их отсутствие в авансовом отчете командированного работника (смотрите письмо Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-04/2/58).

С учетом положений п. 1 ст. 252 НК РФ, расходы, поименованные в пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, могут учитываться в целях налогообложения, если командировка (деловая поездка) связана с производственной деятельностью организации (письмо УФНС России по г. Москве от 05.07.2005 N 20-12/47873) и могут быть обоснованы любыми документами, подтверждающими факт произведенных расходов (письмо Минфина России от 17.01.2019 N 03-03-07/1837).

Расходы на проживание

В случаях, когда командированные работники оплачивают гостиницу самостоятельно (из подотчетных сумм), документальным подтверждением понесенных расходов могут быть приложенные к авансовому отчету счета гостиниц, квитанции, бланки строгой отчетности, акты оказанных услуг (письма Минфина России от 26.09.2019 N 03-03-06/1/74132, от 21.04.2014 N 03-03-06/1/18202, от 30.01.2012 N 03-03-06/1/37, от 18.08.2010 N 03-03-06/1/556, от 07.08.2009 N 03-01-15/8-400, ФНС России от 22.06.2011 N ЕД-4-3/9876@).

В п. 2 письма УФНС России по г. Москве от 26.08.2014 N 16-15/084374 была рассмотрена ситуация, когда командированный сотрудник не представил счет и чек из гостиницы. При этом организация запросила в гостинице справку с подтверждением того, что командированный сотрудник проживал в ней, с указанием в ней периода проживания и стоимости.

Налоговый орган указал, что при такой ситуации затраты на проживание командированного сотрудника в гостинице могут быть отнесены в расходы при исчислении налога на прибыль в размере фактических затрат, подтвержденных справкой из гостиницы с детализацией предоставленных услуг и подтверждением фактической оплаты проживания, при условии наличия иных документов, устанавливающих период нахождения сотрудника в командировке в месте, где расположена гостиница.

В исключительных случаях расходы на проживание можно подтвердить документами, косвенно подтверждающими факт проживания сотрудника в гостинице (дополнительно смотрите письма Минфина России от 02.04.2014 N 03-03-РЗ/14597, от 01.07.2010 N 03-03-07/23, от 04.06.2010 N 03-03-06/1/384, от 21.08.2008 N 03-03-06/1/476, от 07.09.2007 N 03-03-06/1/649). Такими документами могут быть платежное поручение, приказ о направлении работника в командировку, проездные билеты, посадочные талоны, отметки таможенного органа о пересечении государственной границы РФ и иные документы, подтверждающие присутствие сотрудника по месту командирования, например, чеки об оплате тех или иных услуг*(1).

Если стоимость проживания в гостинице оплачивает работодатель по безналичному расчету, для подтверждения данных расходов может быть использован акт оказанных услуг и платежные поручения (письмо Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-04/2/58).

При оплате проживания командированных сотрудников через турфирмы затраты могут быть учтены на основании счетов турфирм и актов оказанных услуг, подписанных турфирмами (письма Минфина России от 12.05.2008 N 03-03-06/2/47, УФНС России по г. Москве от 19.05.2006 N 20-12/43886@).

В постановлении Девятого ААС от 15.01.2009 N 09АП-17459/2008 сделан вывод о том, что в ситуации, когда организация приобретает услуги по проживанию не непосредственно у гостиниц, а у фирм, которые не являются гостиничными комплексами, акты приема-передачи услуги являются документами, подтверждающими расходы в смысле ст. 252 НК РФ. При этом судьи сослались на письмо Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-04/2/58.

В то же время суд обратил внимание на то, что составленный турфирмой акт оказанных услуг имел все обязательные реквизиты первичного документа (смотрите ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"), а также все необходимые сведения об оказанной услуге: наименование гостиницы; период проживания; фамилию проживающего; характер предоставленного номера; стоимость услуги.

По нашему мнению, в актах оказанных услуг, составленных организатором деловых поездок (турфирмой), услуги по проживанию должны быть не только выделены отдельной строкой, но и в отношении данных услуг должны содержаться сведения: о стране пребывания, гостинице, периоде проживания, предоставляемом номере (месте в номере), а также Ф. И. О. командированного работника (дополнительно смотрите п. 20 Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации*(2)).

Такие данные позволят организации персонифицировать затраты по каждому сотруднику, в частности, в целях применения положений пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ в случае, если акт составляется на несколько деловых поездок. При этом акт оказанных услуг может содержать обобщенные данные об оказанных услугах, а подробная детализация услуг и их описание может содержаться в отчете исполнителя, прилагаемом к акту*(3). Отчет, как и акт, должен содержать обязательные реквизиты первичного документа.

Стороны договора могут утвердить в качестве приложения к договору форму акта оказанных услуг и отчета, а также периодичность их составления.

Расходы на проезд

Затраты на проезд подтверждаются соответствующими проездными билетами (п. 12 Положения N 749 *(4), п.п. 2, 3 ст. 105 Воздушного кодекса РФ, ст. 82 Устава железнодорожного транспорта РФ, ст. 20 Устава автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта, п. 2 ст. 97 Кодекса внутреннего водного транспорта РФ).

В данном случае билеты приобретаются у организатора деловых поездок. Поэтому подтверждать факт их приобретения будет акт оказанных услуг, где данные услуги должны быть выделены отдельной строкой, подробно описаны в акте или отчете (Ф. И. О. работника, даты билетов, наименование перевозчиков, маршрут следования и пр.), а также платежные поручения.

При этом факт приобретения билета не означает, что сотрудник воспользовался услугами перевозчика.

Перелет подотчетного лица по указанному в авиабилете маршруту и, соответственно, факт оказания услуг подтверждает посадочный талон (п. 84 приказа Минтранса России от 28.06.2007 N 82*(5)). Поэтому при возвращении из командировки сотрудник должен представить организации авиабилет или маршрут/квитанцию электронного билета, а также посадочный талон (