Приказом Минфина Российской Федерации от 26 декабря 2002 года №135н утверждены Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (далее - Методические указания №135).

Методические указания №135 выделяют отдельную группу активов, для которых предусмотрен особый порядок учета и отнесения их стоимости на затраты по производству и продаже продукции (работ, услуг). В состав спецактивов помимо специального инструмента и специальных приспособлений, а также специального оборудования входит специальная одежда.

Специальная одежда – средства индивидуальной защиты работников: специальная одежда, специальная обувь и предохранительные приспособления, в том числе:

-   комбинезоны;

-   костюмы;

-   куртки;

-   брюки;

-   халаты;

-   полушубки;

-   тулупы;

-   различная обувь;

-   рукавицы;

-   очки;

-   шлемы;

-   противогазы;

-   респираторы;

-   другие виды специальной одежды.

Пунктом 8 Методических указаний №135н установлено, что конкретный перечень средств труда, учитываемых в составе специальных инструментов, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, определяется организацией исходя из особенности технологического процесса в отраслях промышленности и иных отраслях экономики.

Методы учета спецодежды

Учет спецодежды в организациях должен быть организован в порядке, определенном Методическими указаниями. Стоимость спецодежды согласно пункту 26 Методических указаний №135н погашается линейным способом исходя из сроков полезного использования спецодежды, предусмотренных в типовых отраслевых нормах бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, а также в Правилах обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты, утвержденных Постановлением Минтруда Российской Федерации от 18 декабря 1998 года №51 (далее - Постановление №51).

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 21 Методических указаний №135н допускается единовременное списание стоимости спецодежды, срок эксплуатации которой согласно нормам выдачи не превышает 12 месяцев. Следовательно, организации необходимо закрепить в учетной политике способ списания спецодежды со сроком полезного использования менее 12 месяцев в учетной политике.

Обратите внимание!

В соответствии с пунктом 9 Методических указаний №135н организация может организовать учет специальных инструментов, специальных приспособлений, специального оборудования в порядке, предусмотренном для учета основных средств, в соответствии с ПБУ 6/01. В Письме Минфина Российской Федерации от 12 мая 2003 года №16-00-14/159 специалисты Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности высказали мнение, что подобный порядок учета можно установить и для предметов спецодежды.

Поступление спецактивов

Как и иные МПЗ и спецодежда может поступать в организацию в результате следующих операций:

-   приобретение за плату;

-   безвозмездная передача;

-   вклад в уставный капитал;

-   товарообменные операции;

-   изготовление силами организации;

-   иным путем, предусмотренным законодательством.

Во всех перечисленных случаях спецодежда принимается к учету по фактической себестоимости, которая определяется как сумма фактических затрат на ее приобретение или изготовление в порядке, предусмотренном Методическими указаниями №119н. Порядок формирования первоначальной стоимости материально-производственных запасов рассмотрен в разделе 2.2.2. настоящей книги.

Согласно пункту 13 Методических указаний №135н спецодежда учитываются на счете 10 «Материалы» на отдельном субсчете «Специальная оснастка и специальная одежда на складе».

Планом счетов бухгалтерского учета для учета поступления, наличия и движения спецактивов, находящихся на складах организации или в иных местах хранения, предназначены субсчета 10-10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе» и 10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации». По кредиту субсчета 10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации» отражается погашение (перенос) стоимости спецактивов на себестоимость продукции (работ, услуг) в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат, а списание остаточной стоимости объектов при их досрочном выбытии - в корреспонденции с дебетом счета учета прочих доходов и расходов.

Для более полного аналитического учета к субсчетам 10-10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе» и 10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации» организация может открыть субсчета второго порядка, например:

10-10-1 «Специальная одежда на складе»;

10-11-1 «Специальная одежда в эксплуатации».

Операции по поступлению спецодежды в случае ее приобретения по договору купли-продажи отражаются записью по дебету счета 10 «Материалы» на соответствующих субсчетах и кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Если спецодежда изготавливается силами организации, то ее фактическая себестоимость принимается равной сумме фактических затрат по пошиву и изготовлению спецодежды. Операции по принятию к учету спецодежды, изготовленной своими силами, отражаются записью по дебету соответствующих субсчетов к счету 10 «Материалы» и кредиту счетов 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства».

После окончания работ по изготовлению спецодежды составляется Акт выполненных работ. Образец формы Акта приведен в Приложении к Методическим указаниям №135н однако организация может самостоятельно разработать форму Акта.

Методическими указаниями рекомендуется для оформления операций по передаче изготовленной спецодежды из подразделений, где они изготавливались, на склад, использовать требование-накладную и (или) накладную (типовые межотраслевые формы М-11 и М-15, утвержденные Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 30 октября 1997 года №71а). В момент приемки спецоснастки и спецодежды на складе оформляется приходный ордер по форме М-4.

Обеспечение работников средствами индивидуальной защиты

Статьей 212 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - Трудовой кодекс РФ) на работодателей возлагаются обязанности по обеспечению применения сертифицированных средств индивидуальной и коллективной защиты работников. Обязанностью работодателя является приобретение и выдача за счет собственных средств сертифицированных специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, смывающих и обезвреживающих средств в соответствии с установленными нормами работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением.

Обязанностью работодателя является и проведение аттестации рабочих мест по условиям труда с последующей сертификацией организации работ по охране труда.

В статье 221 Трудового кодекса РФ отмечено, что средства индивидуальной защиты выдаются работникам бесплатно. Также сказано, что работодатель имеет право с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации или иного представительного органа работников и своего финансово-экономического положения устанавливать нормы бесплатной выдачи работникам средств индивидуальной защиты, улучшающие по сравнению с типовыми нормами защиту работников.

Выдача специальной одежды, специальной обуви, других средств индивидуальной защиты, их хранение, стирка, сушка, ремонт и замена осуществляются за счет средств работодателя.

Сертификация средств индивидуальной защиты.

Статья 215 Трудового кодекса РФ установлено, что средства индивидуальной и коллективной защиты работников, в том числе иностранного производства, должны соответствовать государственным нормативным требованиям охраны труда и иметь декларацию о соответствии и (или) сертификат соответствия.

Средства индивидуальной защиты подлежат обязательной сертификации в соответствии со следующими документами:

·   Постановлением Правительства Российской Федерации от 13 августа 1997 года №1013 «Об утверждении перечня товаров, подлежащих обязательной сертификации, и перечня работ и услуг, подлежащих обязательной сертификации»;

·   Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 30 июля 2002 года №64 «О номенклатуре продукции и услуг (работ), подлежащих обязательной сертификации, и номенклатуре продукции, соответствие которой может быть подтверждено декларацией о соответствии».

Правила сертификации средств индивидуальной защиты установлены Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 19 июня 2000 года №34 «Об утверждении и введении в действие Правил проведения сертификации средств индивидуальной защиты».

При обязательной сертификации средств индивидуальной защиты, определяют их соответствие требованиям следующих нормативных документов:

ГОСТ или ГОСТ Р общих технических требований;

ГОСТ или ГОСТ Р на конкретный вид средств индивидуальной защиты (далее СИЗ) по показателям, указанным в Правилах.

При добровольной сертификации устанавливается соответствие СИЗ стандартам различных категорий, техническим условиям, рецептурам и другим документам, определяемым заявителем.

Средства индивидуальной защиты, на которые выданы сертификаты соответствия и лицензии на применение знака соответствия, должны быть промаркированы знаком соответствия. Маркировка осуществляется изготовителем или продавцом способами, обеспечивающими четкое изображение этого знака, его стойкость к внешним воздействующим факторам, а также долговечность в течение установленного срока службы или годности продукции. Знак соответствия наносится на СИЗ и (или) сопроводительную документацию. Знак может наноситься в непосредственной близости от товарного знака изготовителя на те места СИЗ, которые подвержены минимальному износу и где он может быть легко обнаружен. Исполнение знака соответствия должно быть контрастным на фоне поверхности, на которую он нанесен. При невозможности нанесения знака соответствия непосредственно на СИЗ, следует наносить его на ярлыки, этикетки, упаковку, невозвратную тару, а также сопроводительную документацию. Место нанесения знака соответствия указывается в лицензии на применение знака соответствия.

Спецодежда должна выдаваться в соответствии с Постановлением №51.

Перечни профессий, наименования и нормы выдаваемой спецодежды работникам организаций магистрального трубопроводного транспорта нефти установлены Приказом Минздравсоцразвития Российской Федерации от 6 июня 2006 года №458 «Об утверждении типовых норм бесплатной выдачи сертифицированных специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам организаций магистрального трубопроводного транспорта нефти».

Работники обеспечиваются средствами индивидуальной защиты независимо от форм собственности организаций и их организационно - правовых форм. Если в соответствующих Типовых отраслевых нормах не указаны какие-либо профессии, то средства индивидуальной защиты этим работникам выдаются в соответствии с Типовыми нормами бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам сквозных профессий и должностей всех отраслей экономики, утвержденными Постановлением Минтруда Российской Федерации от 30 декабря 1997 года №69, при условии, что в этом документе данные профессии указаны.

Обращаем Ваше внимание на пункт 26 Постановления №51, в котором сказано, что работодатель должен своевременно осуществлять химчистку, стирку, ремонт, дегазацию, дезактивацию, обезвреживание и обеспыливание специальной одежды, а также ремонт, дегазацию, дезактивацию и обезвреживание специальной обуви и других средств индивидуальной защиты. В этих целях работодатель может выдавать работникам 2 комплекта специальной одежды, предусмотренной Типовыми отраслевыми нормами, с удвоенным сроком носки.

Нормы бесплатной выдачи работникам смывающих и обезвреживающих средств, порядок и условия их выдачи утверждены Постановлением Минтруда Российской Федерации от 4 июля 2003 года №45 (далее – Постановление №45).

К смывающим и обезвреживающим средствам в соответствии с Постановлением №45 относятся мыло, защитный крем для рук гидрофильного и гидрофобного действия, очищающая паста для рук, а также регенерирующий восстанавливающий крем для рук. На работах, связанных с загрязнением, выдается мыло. На работах, связанных с трудно смываемыми загрязнениями, маслами, смазками, нефтепродуктами, клеями, битумом, химическими веществами раздражающего действия и другими веществами, выдаются защитные, регенерирующие и восстанавливающие кремы, очищающие пасты для рук.

Аттестация рабочих мест по условиям труда

Согласно статье 209 Трудового кодекса РФ аттестация рабочих мест по условиям труда представляет собой оценку условий труда на рабочих местах в целях выявления вредных и (или) опасных производственных факторов и осуществления мероприятий по приведению условий труда в соответствие с государственными нормативными требованиями охраны труда. Аттестация рабочих мест по условиям труда проводится в порядке, установленном федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере труда.

Пунктом 6 Правил №51 установлено, что если средства индивидуальной защиты не указаны в Типовых отраслевых нормах, они могут быть выданы работникам на основании аттестации рабочих мест в зависимости от характера выполняемых работ со сроком носки – до износа или как дежурные и могут включаться в коллективные договоры и соглашения.

Положение о порядке проведения аттестации рабочих мест по условиям труда утверждено Постановлением Минтруда Российской Федерации от 14 марта 1997 года №12. В соответствии с этим положением аттестации по условиям труда подлежат все имеющиеся в организации рабочие места. При проведении аттестации учитываются гигиенические критерии оценки условий труда по показателям вредности и опасности факторов производственной среды, тяжести и напряженности производственного процесса, стандарты системы безопасности труда, санитарные правила и нормы.

Сроки проведения аттестации устанавливаются организацией исходя из изменений условий и характера труда, но не реже одного раза в 5 лет с момента проведения последних измерений.

В обязательном порядке переаттестация проводится в следующих случаях:

-   после замены производственного оборудования;

-   после изменения технологического процесса;

-   после проведения реконструкции средств коллективной защиты;

-   по требованию органов Государственной экспертизы условий труда Российской Федерации при выявлении нарушений при проведении аттестации рабочих место по условиям труда.

Для организации и проведения аттестации издается приказ, в соответствии с которым создается аттестационная комиссия, определяются сроки и график проведения аттестации.

Как правило, измерение параметров опасных и вредных производственных факторов, а также определение показателей тяжести и напряженности трудового процесса производится лабораторными подразделениями организации. При отсутствии таких подразделений привлекаются центры государственного санитарно-эпидемиологического надзора, лаборатории органов Государственной экспертизы условий труда Российской Федерации и другие лаборатории, аттестованные на право проведения таких мероприятий.

При аттестации рабочих мест проводится оценка условий труда, оценка травмобезопасности оборудования и приспособлений. При этом учитывается обеспеченность работников средствами индивидуальной и коллективной защиты, а также эффективность этих средств.

Результаты работы аттестационной комиссии оформляются протоколом аттестации рабочих мест, к которому прилагаются:

-   карты аттестации рабочих мест по условиям труда;

-   ведомости рабочих мест и результатов их аттестации по условиям труда в подразделениях;

-   сводная ведомость рабочих мест и результатов их аттестации по условиям труда в организации;

-   план мероприятий по улучшению и оздоровлению условий труда в организации, предусматривающий, наряду с другими мероприятиями, и применение средств индивидуальной защиты.

Документы аттестации рабочих мест по условиям труда являются материалами строгой отчетности и подлежат хранению. В «Перечне Типовых управленческих документов, образующихся в деятельности организации, с указанием сроков хранения», утвержденном Росархивом 6 октября 2000 года в пункте 332 указано, что документы об аттестации рабочих мест хранятся в течение 5 лет. Ответственность за проведение аттестации несет руководитель организации.

Таким образом, проведя аттестацию рабочих мест, организация имеет право разработать свои собственные нормы обеспечения работников спецодеждой, спецобувью и иными средствами индивидуальной защиты и ввести их в действие приказом руководителя.

Расходы организации на приобретение спецодежды и иных средств индивидуальной защиты после проведения аттестации рабочих мест и оформления всех необходимых документов могут быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ в составе прочих расходов как расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Ответственность за нарушение законодательства Российской Федерации о труде.

Лица, виновные в нарушении трудового законодательства согласно статье 419 Трудового кодекса РФ привлекаются к дисциплинарной и материальной ответственности в порядке, установленном непосредственно Трудовым кодексом РФ, иными федеральными законами, а также привлекаются к гражданско-правовой, административной и уголовной ответственности, в порядке, установленном федеральными законами.

В частности, статьей 5.27 КоАП РФ установлено:

«1. Нарушение законодательства о труде и об охране труда

влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от пяти до пятидесяти минимальных размеров оплаты труда; на лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - от пяти до пятидесяти минимальных размеров оплаты труда или административное приостановление деятельности на срок до девяноста суток; на юридических лиц - от трехсот до пятисот минимальных размеров оплаты труда или административное приостановление деятельности на срок до девяноста суток.

2. Нарушение законодательства о труде и об охране труда должностным лицом, ранее подвергнутым административному наказанию за аналогичное административное правонарушение, - влечет дисквалификацию на срок от одного года до трех лет».

Напомним, что согласно статье 5 Федерального закона от 19 июня 2000 года №82-ФЗ «О минимальном размере оплаты труда» начисление налогов, сборов, штрафов и иных платежей, осуществляемое в соответствии с законодательством Российской Федерации, в зависимости от минимального размера оплаты труда, с 1 января 2001 года производится исходя из базовой суммы, равной 100 рублям.

Таким образом, сумма штрафа колеблется от 500 до 5 000 рублей для должностных лиц и от 30 000 до 50 000 рублей для юридических лиц.

Учет средств индивидуальной защиты в целях налогообложения прибыли

Хотелось бы отметить, что руководитель организации вправе принять решение о выдаче работникам дополнительной спецодежды сверх норм, установленных законодательством. Кроме того, он может обеспечивать спецодеждой работников, должности которых не предусмотрены в типовых нормах, а также выдавать больше предметов спецодежды, чем это предписано Минтрудом России. Это его право. В бухгалтерском учете все расходы по приобретению и выдаче спецодежды будут отражены полностью. Но при исчислении налогов бухгалтеру следует быть осторожным: в расчет он может принять лишь ту спецодежду, которая «умещается» в рамки установленных нормативов.

Согласно пункту 5 статьи 255 главы 25 НК РФ к расходам на оплату труда относится стоимость выдаваемых работникам бесплатно в соответствии с законодательством Российской Федерации предметов (включая форменную одежду, обмундирование), остающихся в личном постоянном пользовании. Как указывалось выше, правила обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты утверждены Правилами №51.

Таким образом, если спецодежда выдается работнику согласно законодательству Российской Федерации и остается в его личном постоянном пользовании, то такие расходы необходимо учитывать по статье «Расходы на оплату труда».

Пунктом 6 Правил №51, установлено следующее: если средства индивидуальной защиты не указаны в Типовых отраслевых нормах, они могут быть выданы работникам работодателем на основании аттестации рабочих мест в зависимости от характера выполняемых работ со сроком использования до износа или как дежурные и могут включаться в коллективные договора и соглашения.

Если работодатель выдает по собственной инициативе форменную одежду без аттестации рабочих мест, то расходы, связанные с приобретением форменной одежды можно учесть в составе расходов по оплате труда. В этом случае расходы будут учтены на основании пункта 25 статьи 255 НК РФ:

«другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором».

При этом выдачу форменной одежды необходимо закрепить в трудовом и (или) коллективном договоре.

Обеспечивая работников форменной одеждой по своей инициативе, работодатель должен особое внимание обратить на документально оформление для того, чтобы иметь возможность учитывать стоимость форменной одежды в составе расходов для целей главы 25 НК РФ.

Организации должны разработать собственные нормы обеспечения работников форменной одеждой, если отсутствуют действующие законодательные акты, и вводить их в действие внутренними распорядительными документами, а именно приказом по организации, в соответствии с которым организация обязана обеспечить конкретных работников (по перечню должностей) форменной одеждой в целях создания нормальных условий охраны труда и поддержания форменного стиля или в коллективном и (или) трудовом договоре закрепить обязанность работодателя в выдаче форменной одежды.

Вышеперечисленные документы необходимы для того, чтобы организация могла доказать, что затраты на форменную одежду сотрудникам связаны с выполнением ими трудовых обязанностей и экономически оправданы.

Несколько слов о расходах на приобретение или изготовление организацией форменной одежды и обуви, которые свидетельствуют о принадлежности работников к данной организации.

Форменная одежда и обувь должна в обязательном порядке свидетельствовать о принадлежности работников к данной организации, о чем должно быть указано в документах, связанных с ее изготовлением. При определении принадлежности одежды к организации нельзя перешагнуть неизвестно где находящуюся грань с расходами на иные виды рекламы, установив, например, предназначение для определенного круга лиц – посетителей офиса или получив заключение эксперта (производителя обуви или одежды), что данная информация рекламой не является. Расходы на иные виды рекламы для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.

Отпуск спецодежды в производство и списание ее стоимости

Спецодежда отпускается в производство на основании следующих документов:

·   требование-накладная (форма №М-11);

·   накладная (форма №М-15);

·   лимитно-заборная карта (форма №М-8);

·   документы, разработанные самостоятельно, при условии наличия всех необходимых реквизитов.

А если спецодежда учитывается согласно нормам ПБУ 6/01 (с учетом лимита 20 000 рублей), то применяются первичные документы по учету основных средств.

Пунктом 31 Методических указаний №135н установлено, что списание спецодежды с бухгалтерского учета производится только при ее фактическом физическом выбытии.

При выдаче работникам спецодежды и при ее возврате делаются записи в личных карточках учета выдачи средств индивидуальной защиты. Форма личной карточки утверждена Постановлением №51. В карточке указываются наименование выданных средств индивидуальной защиты, их стоимость, процент годности на момент выдачи, срок носки.

Спецодежда подлежит возврату в следующих случаях:

-   по окончании срока носки;

-   при увольнении работника;

-   при переводе работника на другую работу, для которой выдача спецодежды не предусмотрена.

Дежурная спецодежда может выдаваться работникам в коллективное пользование. Она предусмотрена для выполнения определенных работ или закрепляется за определенными рабочими местами и передается от смены к смене. Дежурная спецодежда выдается ответственному лицу и делается запись на отдельной карточке с пометкой «дежурная».

На основании Типовых отраслевых норм выдачи спецодежды определяются сроки полезного использования спецодежды, которые применяются при ее списании.

Спецодежда со сроком полезного использования менее 12 месяцев может быть списана непосредственно в момент ее выдачи работникам.

В соответствии с пунктом 26 Методических указаний №135н в том случае, если срок службы спецодежды превышает 12 месяцев, ее стоимость погашается линейным способом исходя из сроков полезного использования специальной одежды, предусмотренных в типовых отраслевых нормах бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, а также в Правилах обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной зашиты, утвержденных Постановлением №51.

Согласно пункту 5 ПБУ 10/99 расходы по обеспечению работников спецодеждой относятся к расходам по обычным видам деятельности.

Ранее мы отмечали, что стоимость спецодежды учитывается на субсчете «Специальная оснастка и специальная одежда на складе», открываемом к счету 10 «Материалы», однако для удобства может быть открыт субсчет второго порядка «Спецодежда на складе».

Операции по передаче спецодежды в производство отражаются бухгалтерской записью по дебету счета 10 «Материалы» субсчет «Спецодежда в эксплуатации» и кредиту счета 10 Материалы» субсчет «Спецодежда на складе».

На основании пункта 27 Методических указаний №135н начисление погашения стоимости специальной одежды в бухгалтерском учете отражается по дебету счетов учета затрат на производство и кредиту счета 10 «Материалы» субсчет «Специальная одежда в эксплуатации». Если спецодежда будет учитываться согласно положениям ПБУ 6/01, ее стоимость будет погашаться посредством начисления амортизации.

В целях исчисления налога на прибыль амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей, это вытекает из пункта 1 статьи 256 НК РФ.

Таким образом, если стоимость одного комплекта спецодежды будет менее 10 000 рублей и срок полезного использования менее 12 месяцев, то такая спецодежда не будет являться амортизируемым имуществом. Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ затраты организации на приобретение спецодежды, не являющейся амортизируемым имуществом, включаются в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

При списании спецодежды может возникнуть ситуация, когда расходы организации на спецодежду в целях бухгалтерского учета будут признаваться в течение срока ее службы (если он более 12 месяцев), а в целях исчисления налога на прибыль будут признаны единовременно в месяце передачи спецодежды в эксплуатацию, если не будут выполняться условия, позволяющие учесть спецодежду в составе амортизируемого имущества. Возникнет так называемая временная разница, которую следует учитывать в соответствии с нормами ПБУ 18/02.

Пример 1.

Организация приобрела 10 курток брезентовых по цене 800-00 рублей за штуку (без НДС) и 60 пар брезентовых рукавиц по цене 50-00 рублей за пару (без НДС). Работникам организации было выдано 10 курток и 10 пар рукавиц. Срок полезного использования спецодежды составляет: для курток 1,5 года, для рукавиц – 2 месяца. Учетной политикой организации установлено:

- стоимость спецодежды со сроком полезного использования менее 12 месяцев списывается единовременно в момент выдачи работникам;

- стоимость спецодежды со сроком полезного использования более 12 месяцев погашается линейным способом.

В примере, как рукавицы, так и куртки в целях исчисления налога на прибыль не включаются в состав амортизируемого имущества, и их стоимость включается в состав материальных расходов единовременно в момент выдачи работникам.

Для отражения операций на счетах бухгалтерского учета организация использует субсчета к счету 10 «Материалы»:

10-10-1 «Спецодежда на складе»

10-11-1 «Спецодежда в эксплуатации»

Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операции
Дебет
Кредит
В периоде приобретения и выдачи спецодежды
10-10-1
60
11 000
Принята к учету спецодежда (800-00 х 10 + 50-00 х 60)
10-11-1
10-10-1
8 500
Выдана спецодежда работникам организации (800-00 х 10 + 50 х 10)
012 «Спецодежда»
8 500
Отражена на забалансовом счете стоимость выданной спецодежды
20
10-11-1
500 -00
Списана стоимость рукавиц (50-00 х 10)
20
10-11-1
444-44
Отражено частичное погашение стоимости курток, переданных в эксплуатацию (8000-00 рублей / 18 мес.)
012 «Спецодежда»
500-00
Списана с забалансового счета стоимость рукавиц (по окончании срока полезного использования оформлен акт о выбытии)
68
77
1 813,33
Отражено отложенное налоговое обязательство ((8 000 – 444,44) х 24%)
Ежемесячно в течение оставшихся 17 месяцев
20
10-11-1
444-44
Отражено частичное погашение стоимости курток, переданных в эксплуатацию (8000-00 рублей / 18 мес.)
77
68
106,67
Уменьшено отложенное налоговое обязательство (444,44 х 24%)

Окончание примера.

Единый социальный налог и налог на доходы физических лиц со стоимости выданной спецодежды

Рассмотрим вопрос о том, нужно ли со стоимости выданной спецодежды и иных средств индивидуальной защиты взимать с работников налог на доходы физических лиц и начислять единый социальный налог.

Единый социальный налог.

Налогообложение выдаваемой спецодежды единым социальным налогом будет зависеть от того, чем предусмотрена выдача спецодежды сотрудникам - законодательством или трудовым договором. Рассмотрим подробнее порядок обложения ЕСН в каждом из возможных вариантов учета выдачи спецодежды.

1.   Выдача спецодежды предусмотрена типовыми нормами.

Согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 238 главы 24 НК РФ не подлежит обложению ЕСН стоимость форменной одежды и обмундирования, выдаваемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации и остающихся в личном постоянном пользовании. А в соответствии с Письмом МНС Российской Федерации от 5 июня 2001 года №07-4-04/968-П464 «Об обложении ЕСН спецодежды и других средств индивидуальной защиты» стоимость спецодежды, выдаваемой работникам, не подлежит обложению ЕСН в пределах установленных норм.

Таким образом, спецодежда, выдаваемая сотрудникам, не облагается ЕСН, если в соответствии с действующим законодательством данная категория работников организации подлежит обеспечению средствами специальной защиты и спецодежда выдается в пределах норм, установленных действующим законодательством. Следовательно, выдача спецодежды свыше норм, установленных законодательством, будет облагаться ЕСН.

2.   Выдача спецодежды не предусмотрена типовыми нормами.

Если в законодательстве нет указания на то, что данной категории работников положено выдавать форменную одежду, но организация осуществляет деятельность, которая непосредственно связана с обслуживанием потребителей в связи с чем организация вводит для своих сотрудников обязательную для ношения в рабочее время форменную одежду, то в этом случае выдача форменной одежды может быть предусмотрена коллективным или трудовым договором.

В таком случае возможны следующие варианты.

1. Выдача спецодежды не предусмотрена действующим законодательством, но предоставление форменной одежды во временное пользование предусмотрено коллективным и трудовыми договорами. Значит, если форменная одежда выдается только на время исполнения работниками трудовых обязанностей, подлежит возврату в организацию и не остается в личном пользовании работника, то в этом случае стоимость одежды не является доходом работника, следовательно, базы для исчисления ЕСН нет. С этим согласны и работники налоговых органов (Письмо МНС Российской Федерации от 5 июня 2001 года №07-4-04/968-П464 «Об обложении ЕСН спецодежды и других средств индивидуальной защиты»).

2. Выдача спецодежды не предусмотрена действующим законодательством, но предоставление форменной одежды в личное постоянное пользование предусмотрено коллективным и трудовыми договорами, то есть при расторжении трудового договора форменная одежда не возвращается организации-работодателю. В таком случае стоимость форменной одежды будет являться доходом работника и, следовательно, являться базой для исчисления ЕСН.

3. Выдача спецодежды не предусмотрена действующим законодательством и не предусмотрена коллективным и трудовыми договорами, то есть стоимость выдаваемой сотрудникам спецодежды не включается в расходы для целей главы 25 НК РФ, тогда в соответствии с пунктом 3 статьи 236 главы 24 НК РФ базы по налогообложению ЕСН не возникает.

Налог на доходы физических лиц.

Что касается НДФЛ, то аналогичный вывод позволяет сделать пункт 3 статьи 217 НК РФ, в соответствии с которым не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством России, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат в пределах норм, установленных законодательством, связанных с исполнением трудовых обязанностей).

В Письме Минфина Российской Федерации от 18 апреля 2006 года №03-05-01-04/91 сказано, что поскольку организация осуществляет расходы на приобретение спецодежды в соответствии с установленными Правилами №51 и Типовыми нормами бесплатной выдачи спецодежды, утвержденными Приказом Минздравсоцразвития России, то выдаваемая работникам спецодежда и другие средства индивидуальной защиты являются собственностью организации, учитываются на его балансе и в собственность работников не переходят. Поскольку спецодежда принадлежит организации и выдается работникам в пользование на время работы, то объекта налогообложения налогом на доходы не возникает. В Письме также отмечено, что стоимость специальной одежды и обуви, выданных работникам согласно установленному порядке взамен пришедших в негодность ранее установленных нормативами сроков носки спецодежды, также не является доходом работников и не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц.

Если же спецодежда и иные средства индивидуальной защиты выдаются работникам сверх норм, установленных законодательством, то налог на доходы физических лиц с сумм превышения в этом случае необходимо удержать. Это следует из пункта 1 статьи 210 НК РФ, согласно которой:

«При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса».

Величина дохода, полученного в натуральной форме, определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 211 НК РФ:

«При получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 настоящего Кодекса».

Более подробно с вопросами, касающимися учета спецодежды, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ» «Материально-производственные запасы».

Более подробно с вопросами, касающимися бухгалтерского учета и налогообложения в организациях, осуществляющих деятельность по транспортировке продукции трубопроводным транспортом, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ» «Транспорт трубопроводный».