ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"
Материалы подготовлены группой консультантов-методологов ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Все хозяйственные операции, проводимые организацией, согласно статье 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», должны оформляться оправдательными документами. Эти документы являются первичными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичный бухгалтерский документ - письменное свидетельство о совершении хозяйственной операции, имеющее юридическую силу и не требующее дальнейших пояснений и детализации.

Хозяйственные операции, не оформленные первичным учетным документом, не принимаются к учету и не подлежат отражению в регистрах бухгалтерского учета.

Первичные учетные документы принимаются к учету в том случае, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Разработанные и утвержденные унифицированные формы первичной учетной документации в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 8 июля 1997 года №835 «О первичных учетных документах» должны применяться всеми организациями, независимо от их организационно-правовой формы.

В соответствии с Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 24 марта 1999 года №20 «Об утверждении порядка применения унифицированных форм первичной учетной документации» в унифицированные формы первичной учетной документации, кроме форм по учету кассовых операций, организация при необходимости может вносить дополнительные реквизиты. При этом все реквизиты утвержденных унифицированных форм первичной учетной документации остаются без изменения, включая код, номер формы, наименование документа. Удаление отдельных реквизитов из унифицированных форм не допускается.

Вносимые изменения должны быть оформлены соответствующим организационно - распорядительным документом организации.

Форматы бланков, указанных в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, являются рекомендуемыми и могут изменяться в части расширения и сужения граф и строк с учетом значности показателей, включения дополнительных строк и вкладных листов для удобства размещения и обработки необходимой информации.

Документами, подтверждающими расходование ГСМ, являются путевые листы. В настоящее время используются формы путевых листов, разработанные отдельно для организаций и индивидуальных предпринимателей.

Первичная учетная документация для организаций.

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету работ в автомобильном транспорте, утверждены Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 28 ноября 1997 года №78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» (далее Постановление №78).

В частности, Постановлением №78 утверждены следующие формы путевых листов, которые должны применяться юридическими лицами всех форм собственности, осуществляющими деятельность по эксплуатации строительных машин, механизмов, автотранспортных средств и являющимися отправителями и получателями грузов, перевозимых автомобильным транспортом.

Номер формы
Наименование формы
3
Путевой лист легкового автомобиля
3 спец.
Путевой лист специального автомобиля
4
Путевой лист легкового такси
4-С
Путевой лист грузового автомобиля
4-П
Путевой лист грузового автомобиля
6
Путевой лист автобуса
6 спец.
Путевой лист автобуса не общего пользования
8
Журнал учета движения путевых листов
1-Т
Товарно-транспортная накладная

Первичным документом по учету работы легкового автотранспорта является Путевой лист легкового автомобиля (форма №3), который выписывается в одном экземпляре диспетчером или уполномоченным лицом.

Путевой лист действителен только на один день или смену, в случае командировки, когда водитель выполняет задание в течение более одних суток (смены), путевой лист выдается на более длительный срок.

В путевом листе обязательно должны быть проставлены порядковый номер, дата выдачи, штамп и печать организации, которой принадлежит автомобиль. На это обращено внимание в Письме УМНС Российской Федерации по городу Москве от 30 апреля 2004 года №26-12/31459. В названном письме также отмечено, что поскольку путевой лист форма №3 является первичным документом по учету работы легкового автотранспорта, каждая организация, использующая в своей деятельности легковой автомобильный транспорт, обязана правильно и своевременно оформлять путевые листы, содержащие, в частности, информацию о расходе ГСМ.

Неправильное или неполное заполнение всех реквизитов формы №3 может привести к искажению информации об основных показателях работы автомобильного транспорта, в том числе о расходовании ГСМ, необходимой для правильного учета этих расходов в целях налогообложения прибыли.

По поводу самостоятельной разработки организациями путевых листов существуют разные мнения. Считаем необходимым обратить Ваше внимание на Письмо Минфина Российской Федерации от 15 июля 2005 года №03-03-04/1/75, которое касается, в частности, вопросов заполнения путевых листов. В нем специалисты финансового ведомства отметили, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной документации. Организация наделяется правом самостоятельно разработать форму тех первичных документов, форма которых не предусмотрена в данных альбомах.

Первичным документом, подтверждающим произведенные расходы на ГСМ, является путевой лист, унифицированная форма которого утверждена Постановлением №78. Поскольку унифицированная форма путевого листа утверждена Постановлением, организация не вправе самостоятельно разработать и утвердить форму данного первичного учетного документа.

Несколько иное мнение содержится в Письме Минфина Российской Федерации от 16 марта 2006 года №03-03-04/2/77. В нем, в частности, сказано, что форма №3 путевого листа распространяется на юридические лица всех форм собственности, осуществляющие деятельность по эксплуатации автотранспортных средств и носит обязательный характер для автотранспортных организаций. Что касается остальных организаций, то они могут разработать свою форму путевого листа либо иного документа, подтверждающего произведенные расходы в виде ГСМ, в котором должны быть отражены все реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Если организация принимает решение самостоятельно разработать форму путевого листа, эта форма и порядок ее заполнения и составления должны быть утверждены как приложение к учетной политике организации.

Путевой лист специального автомобиля (форма №3-спец.) является основным первичным документом учета работы специального автомобиля и рассчитан на выполнение задания у двух заказчиков в течение только одного дня (смены).

Данная форма выписывается в одном экземпляре диспетчером или иным уполномоченным лицом и выдается водителю под расписку при условии сдачи предыдущего путевого листа.

Раздел «Результаты работы автомобиля» заполняется лицами, отвечающими за работу, в раздел «Задание водителю» вписывается задание водителю на рабочий день (смену), раздел «Особые отметки» должен содержать данные об изменении задания, если такие изменения производились, а также сведения о сопровождающих лицах и тому подобное.

Основанием для предъявления счета заказчику служат отрывные талоны путевого листа, заполняемые организацией, которой принадлежит автомобиль.

Для учета работы легкового такси применяется Путевой лист легкового такси (форма №4), выписываемый диспетчером организации в одном экземпляре. Ежедневно перед началом рабочего дня водитель получает путевой лист, а по окончании смены сдает его в диспетчерскую.

Путевой лист грузового автомобиля (форма №4-с, №4-п) является основным документом, определяющим совместно с товарно-транспортной накладной при перевозке товарных грузов показатели для учета работы подвижного состава и водителя, а также для осуществления расчетов за перевозки грузов. До выдачи водителю путевой лист заполняется диспетчером организации или лицом, на это уполномоченным, соответствующие графы и строки заполняются заказчиком и работниками организации – владельца автотранспорта.

Заказчик заполняет отрывной талон путевого листа, который служит основанием для предъявления счета владельцем автотранспорта заказчику.

Путевой лист остается у владельца автотранспорта, а отрывной талон вместе со счетом на оплату передается заказчику.

Данные формы отличаются тем, что форма №4-с применяется при условии оплаты работы автомобиля по сдельным расценкам, а форма №4-п применяется при условии оплаты работы автомобиля по повременному тарифу и рассчитана на одновременное выполнение перевозок до двух заказчиков в течение одного рабочего дня или смены водителя.

В случае, когда при повременной оплате за работу автомобиля будут перевозиться товарно-материальные ценности, в путевой лист вписываются номера товарно-транспортных документов и прилагается один экземпляр этих документов, по итогу которых указывается количество перевезенных тонн груза и другие показатели, отражающие работу автомобиля и водителя.

Путевые листы выдаются водителю под расписку уполномоченным на то лицом только на один рабочий день (смену) при условии сдачи водителем путевого листа предыдущего дня работы.

Путевые листы хранятся в организации совместно с товарно-транспортными документами, дающими возможность их одновременной проверки.

Основным документом по учету работы автобуса является Путевой лист автобуса (форма №6). Данная форма применяется для учета работы автобуса на городских и пригородных маршрутах. Все сведения об автобусе, расходе топлива и задании водителям записываются в путевой лист диспетчером или механиком.

Для учета работы автобуса не общего пользования по перевозке пассажиров применяется Путевой лист автобуса не общего пользования (форма №6 спец.), выписываемый в одном экземпляре и выдаваемый водителю под расписку при условии сдачи предыдущего путевого листа. Путевой лист действителен только на один день или на одну смену и оформляется только для выполнения заказа одной организации.

Более подробно с вопросами, касающимися первичной документации, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Первичные документы».

Первичные документы для индивидуальных предпринимателей, осуществляющих перевозочную деятельность на автомобильном транспорте.

Для индивидуальных предпринимателей, эксплуатирующих автотранспортные средства на правах собственности, аренды (или других законных основаниях) при осуществлении ими перевозочной деятельности на коммерческой основе, а также за собственный счет для производственных целей, также разработаны формы путевых листов. Приказом Минтранса Российской Федерации от 30 июня 2000 года №68 «О введении путевой документации для индивидуальных предпринимателей, осуществляющих перевозочную деятельность на автомобильном транспорте» утверждены следующие формы путевых листов:

·   путевой лист грузового автомобиля индивидуального предпринимателя (форма №ПГ-1);

·   путевой лист автобуса индивидуального предпринимателя (форма №ПА-1);

·   путевой лист легкового автомобиля индивидуального предпринимателя (форма №ПЛ-1).

Этим же Приказом Минтранса Российской Федерации утвержден Порядок ведения путевых листов при осуществлении перевозочной деятельности индивидуальными предпринимателями.

Путевой лист предпринимателя (далее путевой лист) это документ, подтверждающий выполнение им перевозки грузов или пассажиров. Путевые листы предприниматели обязаны хранить в течение 5 лет.

Если предприниматель использует наемный труд работников, то путевой лист оформляется каждому водителю самим предпринимателем или назначенным им лицом. Если же транспортным средством управляет предприниматель, то путевой лист оформляет непосредственно он сам.

Путевой лист действителен в течение одного дня, однако, в том случае, когда водитель выполняет задание в течение более одних суток (смены) вне места постоянной стоянки транспортного средства, путевой лист действителен в течение этого срока.

Путевой лист должен находиться у водителя в течение всего рабочего времени и предъявляться по требованиям сотрудников милиции и работников Российской транспортной инспекции.

Заполнение реквизитов путевого листа производится в следующем порядке.

В строке «Путевой лист» указывается его учетный номер. Под названием документа проставляется дата, в течение которой он действителен, например, 12 марта 2006 года.

В разделе «Предприниматель» следует указать фамилию, имя, отчество, домашний адрес и номер телефона предпринимателя.

В строках «Водитель» и «Номер водительского удостоверения» записываются фамилия и инициалы водителей, работающих по данному путевому листу, и номера их водительских удостоверений на право управления автотранспортным средством.

Вид лицензионной карточки и ее регистрационный номер указываются в отведенной для этого строке «Лицензионная карточка».

В соответствующих сроках следует указать марку автотранспортного средства и прицепа, их регистрационные номера.

Для проведения предрейсового медицинского осмотра привлекаются работники органов здравоохранения. В строке «Водитель по состоянию здоровья к управлению допущен» проставляется подпись такого работника, удостоверяющая состояние здоровья водителя и допуск его к управлению автотранспортным средством.

Помимо предрейсового медицинского осмотра водителей проводится и предрейсовый технический осмотр автотранспортного средства. Осмотр проводится лицом, отвечающим соответствующим квалификационным требованиям. Данное лицо в строке «Автомобиль технически исправен. Выезд разрешен» при выезде водителя на линию должно поставить свою подпись.

В строках «Выезд» и «Возврат» указываются дата (число, месяц, год), фактическое время (в часах и минутах) и показания спидометра при выезде и возврате автотранспортного средства.

Раздел I путевого листа предназначен для отражения выполнения транспортных услуг в течение рабочей смены при осуществлении предпринимательской деятельности.

Раздел II заполняется предпринимателем на основании результатов транспортной работы за весь период действия путевого листа.

В путевых листах №ПГ-1, №ПА-1 и №ПЛ-1 в разделах «Результаты использования грузового автомобиля», «Результаты использования автобуса», «Результаты использования легкового автомобиля» проставляются следующие данные:

ü   общий пробег автотранспортного средства, определяемый как разность показаний спидометра при выезде и возврате к месту постоянной стоянки автотранспортного средства;

ü   время в работе, определяемое как разность между временем выезда и временем возврата к месту постоянной стоянки автотранспортного средства за вычетом времени обеда и отдыха водителя;

ü   объем перевезенного груза (количество перевезенных пассажиров автобусом), который определяется как суммарное количество груза (пассажиров), перевезенного за все время работы по данному путевому листу.

Путевой лист при окончании работы должен быть заверен личной подписью предпринимателя.

Путевой лист содержит раздел «Особые отметки», который предназначен для фиксации проведенных проверок сотрудниками милиции и работниками Российской транспортной инспекции.

Предприниматели и лица, специально ими назначенные, при оформлении путевой документации обязаны обеспечивать достоверность и полноту заполнения реквизитов путевых листов.

Бланки путевых листов могут изготавливаться типографским способом, с помощью принтера, множительной техники или иным способом, обеспечивающим аккуратное оформление документов.

Более подробно с вопросами, касающимися деятельности индивидуальных предпринимателей, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Индивидуальные предприниматели».

Срок действия путевого листа.

В предыдущих разделах мы не раз отмечали, что путевой лист действителен только на один день или смену. И лишь в том случае, когда водитель выполняет задание в течение более одних суток (смены), путевой лист выдается на более длительный срок.

Многие организации выдают путевые листы на неделю, десять дней или месяц. Налоговые органы, устанавливая при проверке такие факты, считают, что данные организации относят суммы ГСМ на расходы неправомерно, поскольку путевые листы должны выписываться ежедневно. Если в вашей организации возникнет такая ситуация, для аргументации споров с налоговыми органами приведем пример из судебной практики.

ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 5 апреля 2004 года по делу №А56-22408/03 рассмотрел ситуацию типичную для многих фирм, использующих автомобили исключительно для нужд организации: для перевозки руководства, доставки документов и так далее. Налоговая инспекция обратилось с жалобой на то, что Общество неправомерно отнесло на себестоимость продукции затраты по приобретению бензина, ссылаясь на то, что путевые листы легковых автомобилей, представленные Обществом, оформлены не на каждый день, а по итогам месяца и не содержат всех необходимых реквизитов.

Суд признал нерациональным ежедневную выписку путевых листов на такие поездки. Свое решение суд обосновал тем, что путевые листы оформлены в соответствии с законодательством, их форма предназначена в первую очередь для учета операций по перевозке грузов автотранспортными предприятиями и оформления хозяйственных операций с третьими лицами. Основанием для списания бензина, как правило, являются путевые листы, а также кассовые чеки АЗС, другие документы, позволяющие установить стоимость приобретенных ГСМ.

В Письме Минфина Российской Федерации от 16 марта 2006 года №03-03-04/2/77 сказано, что первичные учетные документы, подтверждающие расход ГСМ, должны составляться таким образом и с такой периодичностью, чтобы на их основании возможно было судить об обоснованности произведенного расхода. Далее в письме сказано следующее:

«В том случае, если еженедельное (ежемесячное, ежеквартальное) составление путевого листа позволяет организовать учет отработанного времени, расхода горюче-смазочных материалов, считаем, что путевой лист, составленный с такой периодичностью с приложением к нему кассовых чеков, отражающих приобретение указанных материалов, может подтверждать вышеназванные расходы налогоплательщика».

Аналогичное мнение содержится и в Письме Минфина Российской Федерации от 20 февраля 2006 года №03-03-04/1/129. Специалисты Минфина считают, что если ежемесячное составление путевого листа позволяет организовать учет отработанного времени, расхода ГСМ, то путевой лист, составленный с такой периодичностью, может подтверждать вышеназванные расходы налогоплательщика.

Определение расхода ГСМ по данным путевых листов.

Во всех путевых листах, перечисленных нами в двух предыдущих разделах, помимо реквизитов, предусмотренных для каждой формы, указываются следующие данные, общие для всех форм:

ü   показания спидометра;

ü   пробег автотранспортного средства;

ü   марка и количество выданного топлива;

ü   остаток топлива при выезде;

ü   остаток топлива по возвращении;

ü   расход топлива по норме;

ü   расход топлива фактический;

ü   экономия топлива;

ü   перерасход топлива.

Рассмотрим заполнение путевого листа на примере формы №3 «Путевой лист для легкового автомобиля». Но перед этим обратим внимание читателей на Письмо Росстата от 3 февраля 2005 года №ИУ-09-22/257 «О путевых листах», касающееся порядка применения путевых листов легкового автомобиля. В письме, в частности, сказано следующее:

«Что касается описания маршрута следования в путевом листе, связанного с выполнением перевозок или служебного задания, то он записывается по всем пунктам следования автомобиля.

Заполнение раздела «Движение горючего» производится в полном объеме по всем реквизитам, исходя из фактических затрат и показателей приборов. Соответственно и расходы на бензин списываются по кассовым чекам, талонам или другим документам на основании путевых листов, подтверждающих обоснованность пробега.

Обращаем внимание, что не допускается наличие в унифицированных формах незаполненных реквизитов».

Также хотелось бы обратить внимание на Письмо УФНС по городу Москве от 25 июля 2005 года №20-12/53147, в котором сказано следующее:

«Неправильное или неполное заполнение всех реквизитов (расход горючего исходя из марки горючего, нормы расходования и фактический расход) утвержденной в установленном порядке формы первичной учетной документации (в данном случае - путевого листа легкового автомобиля) может привести к искажению необходимой для бухгалтерского и налогового учета информации об основных показателях работы автомобильного транспорта, который используется организацией при осуществлении деятельности, в том числе о расходовании топлива и ГСМ в производственных целях.

Основными показателями для определения количества израсходованного топлива (ГСМ), затраты на приобретение которого подлежат учету в целях налогообложения прибыли, являются:

- реальная протяженность маршрута за рабочий день или смену водителя;

- фактический пробег автомобиля согласно данным спидометра за рабочий день или смену;

- фактический расход топлива (бензина) на 100 км за рабочий день или смену;

- нормы потребления топлива (бензина) на 100 км исходя из утвержденных норм Минтранса или технических характеристик конкретного автомобиля (в соответствии с технической документацией автомобиля).

Следовательно, расходы могут быть учтены на основе документов, содержащих данные о фактическом пробеге, фактическом расходе ГСМ, а также подтверждающих производственный характер маршрута следования автотранспорта. Таким документом, наиболее полно отражающим указанные данные, является путевой лист автомобиля».

Нередко организации задают вопрос о том, можно ли не отражать в самостоятельно разработанной форме путевого листа информацию о месте следования автомобиля. Ответ на этот вопрос дан в Письме Минфина Российской Федерации от 20 февраля 2006 года №03-03-04/1/129. В ответе сказано, что целью составления путевого листа является подтверждение обоснованности расхода ГСМ. Отсутствие в путевом листе информации о конкретном месте следования не позволяет судить о факте использования автомобиля в служебных целях. Подобные реквизиты являются обязательными и отражают содержание хозяйственной операции. По мнению специалистов Минфина путевой лист, не содержащий в составе своих реквизитов информацию о месте следования автомобиля, не подтверждает осуществленные налогоплательщиком расходы на приобретение ГСМ.

Место для штампа организации

ПУТЕВОЙ ЛИСТ ЛЕГКОВОГО АВТОМОБИЛЯ НБ (серия) №15
«20» июня 2006 года
Коды
Форма по ОКУД
0345001
Организация
ООО «А», 644042, г. Омск,
пр. Маркса, 26, Тел.: 39-63-62
по ОКПО
51642094
наименование, адрес, номер телефона
Марка автомобиля
ВАЗ 2107
Государственный номерной знак
К 315 ВН 55
Гаражный номер
2
Водитель
Первушин Иван Сидорович
Табельный номер
35
фамилия, имя, отчество
Удостоверение №
345267
Класс
В
Лицензионная карточка
стандартная, ограниченная
ненужное зачеркнуть
Регистрационный №
---------
Серия
-----
----
Задание водителю
Автомобиль технически исправен
В распоряжение
ООО «А»
Показание спидометра, км
7824
наименование
Выезд разрешаю
бухгалтерия
Механик
Захаров
Захаров В.Н.
организация
подпись
расшифровка
подписи
Автомобиль в технически
исправном состоянии принял
Адрес подачи
г. Омск, пр. Маркса, 26
Водитель
Первушин
Первушин И.С.
подпись
расшифровка
подписи
марка
код
Горючее
АИ-92
Время выезда из гаража, ч, мин.
09 ч. 00 мин.
Диспетчер -
нарядчик
Марченко
Марченко О.Д.
Движение горючего
подпись
расшифровка
подписи
Выдано по
Количество
Время возвращения в
гараж, ч, мин.
18 ч. 00 мин.
заправочному
л
листу №____
20
Диспетчер -
нарядчик
Марченко
Марченко О.Д.
Остаток:
подпись
расшифровка
при выезде
7
подписи
при возвращении
16
Расход: по норме
11
Опоздания, ожидания, простои в пути,
фактический
11
заезды в гараж и прочие отметки
Экономия
------
Перерасход
------
Автомобиль принял.
Показание спидометра при возвращении
в гараж, км
7934
Автомобиль
сдал
водитель
Первушин
Первушин И.С.
Механик
Захаров
Захаров В.Н.
подпись
расшифровка
подпись
расшифровка
подписи
подписи
М.П.
Оборотная сторона формы №3
Номер по порядку
Код
заказ-чика
Место
Время
Пройдено
км
Подпись лица,
пользовавшегося
автомобилем
отправления
назначения
выезда
возвращения
ч
мин.
ч
мин.
1
----
г. Омск, пр. Маркса, 26
г. Омск, пр. Мира, 62
9
00
10
00
25
Кузнецова Э.П.
2.
----
г. Омск, пр. Мира, 62
г. Омск, ул. Перелета, 116
11
00
11
40
20
Кузнецова Э.П.
3
----
г. Омск, ул. Перелета, 116
г. Омск, пр. Космический 18
13
00
14
00
40
Кузнецова Э.П.
4.
----
г. Омск, пр. Космический 18
г. Омск, пр. Маркса, 26
14
00
18
00
25
Кузнецова Э.П.
Результат работы автомобиля
за смену:
Расчет заработной платы:
всего в
наряде, ч
8,0
За километраж, руб. коп.
-----
пройдено, км
110
за часы, руб. коп.
200 руб. 00 коп.
Итого, руб. коп.
200 руб. 00 коп.
Расчет произвел
Бухгалтер
Москвина
Москвина Л.П.
должность
подпись
Расшифровка подписи

Пробег транспортного средства определяется на основании показаний спидометра, которые должны сниматься и заноситься в путевой лист дважды – при выезде транспортного средства и по возвращении его в гараж. При этом показания спидометра на начало рабочего дня должны совпадать с показаниями спидометра на конец предшествующего дня.

Пробег транспортного средства используется для определения нормируемого количества топлива, причем нормируемое количество топлива определяется по каждому конкретному путевому листу. В каждом путевом листе содержатся данные о количестве топлива при выезде из гаража, количестве полученного водителем топлива и остатке топлива по возвращении в гараж. Данные, содержащиеся в путевых листах, должны быть сверены с данными ведомостей учета выдачи топлива и возврата топлива.

Путем сравнения нормируемого расхода топлива с его фактическим расходом, определяется экономия или перерасход. Если выявлен перерасход, то должны быть установлены его причины.

На основании данных о расходе топлива за определенный период времени фактическая стоимость израсходованных ГСМ списывается с кредита счета 10 «Материалы» на счета учета затрат 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу».

Пример 1из консультационной практики ЗАО «BKR-Интерком-Аудит».

Вопрос:

Для доставки мазута ООО «А» наняла машину у другой организации и выделила свои ГСМ. Какими документами списать этот бензин? На какие расходы списать его и как? Подтверждающий документ - путевой лист будет находиться в другой организации.

Ответ:

Как стало известно из пояснений Вашего сотрудника, для доставки мазута ООО «А» использовала автомобиль с водителем, предоставленный другой организацией. При этом договор не оформлялся. Выделение бензина на поездку произошло путем предоставления в пользование водителя арендованного автомобиля карты на обслуживание АЗС (заправку ГСМ), принадлежащей ООО «А». Если договор между ООО «А» и организацией, предоставившей ему в пользование автомобиль, отсутствует, то у Вашей организации нет документального основания для принятия в состав расходов затрат по оплате найма автомобиля и ГСМ, на основании статьи 252 НК РФ.

Для обоснования понесенных Вашей организацией расходов, для целей налогового и бухгалтерского учета, предлагаем Вам следующий вариант документального оформления обрисованной Вами ситуации.

Между Вашей организацией ООО «А» и организацией, предоставившей в Ваше распоряжение автомобиль с водителем для перевозки мазута, должен быть заключен договор аренды автотранспортного средства с экипажем.

Статьей 632 ГК РФ регулируется гражданско-правовой порядок сделки по договору аренды транспортного средства с экипажем. Статьей 636 ГК РФ предусмотрена обязанность арендатора по оплате расходов, связанных с коммерческой эксплуатацией транспортного средства.

Договор аренды с экипажем обязательно заключают в письменной форме согласно статье 633 ГК РФ.

Несоблюдение письменной формы сделки не влечет за собой недействительность договора аренды транспортных средств, если это не указано в договоре, однако наверняка вызовет со стороны налоговых органов вполне справедливые претензии относительно правомерности включения в себестоимость продукции (работ, услуг) затрат, произведенных по такому договору, в соответствии со статьей 162 ГК РФ.

Согласно статье 432 ГК РФ существенным условием любого договора, в том числе и договора аренды транспортного средства, является условие о предмете договора. Предметом договора аренды является передаваемое по договору аренды имущество, то есть объект аренды. Объектом аренды в данной ситуации является автомобиль. Поэтому в договоре аренды должны быть обязательно указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды, согласно пункту 3 статьи 607 ГК РФ. Для автомобиля этими данными являются следующие сведения: марка автомобиля, год выпуска, цвет, номер двигателя и другие данные, указанные в свидетельстве о регистрации транспортного средства.

Членами экипажа должны быть работники арендодателя, который платит им зарплату, если иное не указано в договоре. Члены экипажа (водители) могут подчиняться только тем распоряжениям арендатора, которые касаются коммерческой эксплуатации транспортного средства в соответствии со статьей 635 ГК РФ.

Следовательно, если условиями договора аренды транспортного средства с экипажем будет предусмотрено, что Ваша организация, как арендатор, несет расходы по оплате топлива, то стоимость израсходованных ГСМ по арендуемому автотранспорту, обслуживающему производственный процесс, включается у арендатора в расходы, принимаемые в целях налогообложения прибыли, а именно в материальные расходы, в соответствии с подпунктом 5 пункта 1статьи 254 НК РФ.

Таким образом, если Ваша организация заключит договор аренды с экипажем, в котором оговорит все нюансы пользования арендованным автомобилем, то она, как арендатор имеет право исключить из налогооблагаемого дохода следующие виды расходов:

- арендную плату (подпункт 10 пункта статьи 264 НК РФ);

- затраты на коммерческую эксплуатацию транспорта, в том числе расходы на оплату топлива и других расходуемых в процессе эксплуатации материалов (статьи 254 и 264 НК РФ);

- стоимость услуг по содержанию экипажа (статья 255 и подпункт 13 пункта 1 статьи 264 НК РФ),( статья 635 ГК РФ);

- деньги, истраченные на страхование транспортного средства (статья 263 НК РФ); (статья 637 ГК РФ).

Рассмотрим порядок списания ГСМ в соответствии с вышеуказанным договором.

Водитель арендованного автомобиля произвел заправку топлива по карте обслуживания на АЗС, принадлежащей Вашей организации, причем эта карта является именной, то есть выдана для пользования другому сотруднику Вашей организации.

Таким образом, в Вашей организации должен быть издан локальный нормативный акт (приказ, распоряжение), позволяющий произвести подобную заправку, например, со следующей формулировкой: «В соответствии с условиями договора №…, от ... на аренду транспортного средства с экипажем приказываю произвести расходы по обеспечению арендуемого автомобиля (марка, государственный номер) топливом (ГСМ), необходимым для работы транспортного средства по данному договору, за счет ООО «А». Расходы по оплате необходимого для работы топлива производятся с именной карты на обслуживание на АЗС (на заправку топлива) (ФИО)».

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов при соблюдении трех условий, а именно:

1) расходы должны быть экономически оправданны;

2) расходы должны быть документально подтверждены;

3) расходы должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Поэтому Вашей организации, как арендатору, необходимо самостоятельно рассчитать и установить нормы расхода ГСМ для арендуемого автомобиля. А затем списывать ГСМ на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, только в пределах таких норм.

Устанавливая нормы расхода ГСМ по арендованному автомобилю, Вам следует исходить из технических характеристик конкретного автомобиля, износа его двигателя, а также из статистических данных о расходе топлива и смазочных материалов, опираясь на отраслевые нормы, которые установлены руководящим документом Минтранса Российской Федерации от 29 апреля 2003 года №Р3112194-0366-03. Данные нормы расхода ГСМ должны быть утверждены приказом по организации, например:

«Приказываю установить на арендованный по договору №… от …автомобиль, Марки…., государственный номер … норму расхода …..литров на 100 км, в соответствии с отраслевыми нормами, которые установлены руководящим документом Минтранса России от 29 апреля 2003 года №Р3112194-0366-03».

Для списания ГСМ необходимы путевые листы арендуемого автомобиля, подтверждающие обоснованность расхода ГСМ.

В соответствии с пунктом 2 Постановления Госкомстата Российской Федерации от 28 ноября 1997 года №78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте»:

«Установить ведение первичного учета по указанным в п. 1 унифицированным формам первичной учетной документации юридическими лицами всех форм собственности, осуществляющими деятельность по эксплуатации строительных машин, механизмов, автотранспортных средств и являющимися отправителями и получателями грузов, перевозимых автомобильным транспортом».

При этом, согласно Разделу 2 Указаний по заполнению и применению форм Постановления Госкомстата Российской Федерации от 28 ноября 1997 года №78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» установлено:

«Путевые листы грузового автомобиля являются основным документом первичного учета, определяющим совместно с товарно-транспортной накладной при перевозке товарных грузов показатели для учета работы подвижного состава и водителя, а также для начисления заработной платы водителю и осуществления расчетов за перевозки грузов.

Форма №4-с (сдельная) применяется при осуществлении перевозок грузов при условии оплаты работы автомобиля по сдельным расценкам.

Форма №4-п (повременная) применяется при условии оплаты работы автомобиля по повременному тарифу и рассчитана на одновременное выполнение перевозок грузов до двух заказчиков в течение одного рабочего дня (смены) водителя.

Отрывные талоны путевого листа заполняются заказчиком и служат основанием для предъявления организацией - владельцем автотранспорта счета заказчику.

К счету прилагают соответствующий отрывной талон.

Путевой лист остается в организации - владельце автотранспорта, в нем повторяются идентичные записи о времени работы автомобиля у заказчика и служат основанием для учета работы автомобиля в течение рабочего дня.

В случае, когда при повременной оплате за работу автомобиля будут перевозиться товарно-материальные ценности, в путевой лист вписываются номера товарно-транспортных документов и прилагается один экземпляр этих товарно-транспортных документов, по итогу которых указывается количество перевезенных тонн груза и другие показатели, отражающие работу автомобиля и водителя.

Заполнение путевого листа до выдачи его водителю производится диспетчером организации или лицом, на это уполномоченным. Остальные данные заполняют работники организации - владельца автотранспорта и заказчики.

Путевые листы по формам №4-с и 4-п выдаются водителю под расписку уполномоченным на то лицом только на один рабочий день (смену) при условии сдачи водителем путевого листа предыдущего дня работы.

Выданный путевой лист должен обязательно иметь дату выдачи, штамп и печать организации, которой принадлежит автомобиль.

Ответственность за правильное заполнение путевого листа несут руководители организации, а также лица, отвечающие за эксплуатацию грузовых автомобилей и участвующие в заполнении документа.

Путевые листы хранятся в организации совместно с товарно-транспортными документами, дающими возможность их одновременной проверки».

С учетом требований Постановления Госкомстата Российской Федерации от 28 ноября 1997 года №78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» по порядку заполнения и применения путевого листа грузового автомобиля, по нашему мнению, для обоснования списания ГСМ по арендованному автомобилю будет достаточно отрывного талона путевого листа, который должен быть передан заказчику и в котором фиксируется пробег автомобиля в километрах. Кроме того, предлагаем Вам истребовать у арендодателя заверенной арендодателем копии путевого листа.

Для этого Вам необходимо специально оговорить в договоре обязанность арендодателя по передаче Вашей организации, как арендатору, заверенных арендодателем копий путевых листов и отрывных талонов к путевым листам по арендованному автомобилю.

Кроме того, расход топлива должен подтверждаться соответствующим образом оформленными первичными документами о производственной направленности поездки автотранспорта, этим документом может быть второй экземпляр ТТН, предназначенный для грузополучателя и выписанный на мазут.

В бухгалтерском учете стоимость израсходованных ГСМ списывается без каких-либо ограничений. Из-за этого в учете, возможно, придется отражать постоянные налоговые обязательства. Таково требование пункта 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02», которое утверждено Приказом Минфина Российской Федерации от 19 ноября 2002 года №114н.

Например:

Дебет 10 субсчет «Топливо» Кредит 60 «АЗС» - произведена заправка арендованного автомобиля топливом.

В бухгалтерском учете на себестоимость следует списать стоимость всего израсходованного бензина.

Дебет 20 К-т 10 субсчет «Топливо» - списан бензин, израсходованный в период действия договора аренды автотранспортного средства.

При этом, на основании отрывных талонов к путевому листу и заверенных копий путевых листов, в налоговом регистре для целей налогового учета производится расчет расхода бензина по установленным нормам. Основанием для списания бензина и дизельного топлива в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения, являются накопительные ведомости данных путевых листов о фактическом расходе топлива за отчетный период, а также регистры налогового учета.

Если стоимость списанного бензина (ССБ) больше стоимости бензина, рассчитанного, исходя из пробега, по нормам (СБН), и Ваша организация применяет ПБУ 18/02, то в бухгалтерском учете делается следующая запись:

Дебет 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – ((ССБ – СБН) х 24%) - отражено постоянное налоговое обязательство.

Рассмотрим вопрос об отражении в договоре арендной платы. Вам следует иметь в виду, что если арендная плата установлена в виде предоставления арендатором определенных услуг (например: заправка бензином), передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или возложенных на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества, то в данном случае будет иметь место бартерная операция. При такой бартерной операции не происходит движение денежных средств, а взаимные требования погашаются зачетом.

Необходимо отметить, что если арендная плата установлена в любом виде, кроме твердых платежей, то такие операции должны быть правильно оформлены документально:

1)   отражение в договоре аренды предусмотренной сторонами формы расчетов;

2)   составление обеими сторонами первичных документов, свидетельствующих о фактах исполнения обязательств (накладные, акты приемки-сдачи выполненных работ и другие документы);

3)   составление акта о зачете взаимных требований.

Окончание примера.

Более подробно с вопросами, касающимися ведения учета горюче-смазочных материалов, способами поступления горюче-смазочных материалов, методами формирования фактической стоимости, приобретением и списанием горюче-смазочных материалов в производство, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Судебный порядок рассмотрения трудовых дел. Правовое регулирование. Практика. Документы»