ЗАО "Консультант Плюс"

В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимо бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.

 

Содержание обзора

 

Новости

1. До 2013 года можно будет выбирать порядок расчета пособий по беременности и родам, а также по уходу за ребенком

2. Повышена ставка рефинансирования ЦБ РФ

3. Минфин России считает, что предприниматели не вправе выбирать метод определения доходов и расходов

4. Изменены некоторые нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету

5. Распределение расходов на прямые и косвенные должно быть обоснованным

 

Комментарии

1. Можно ли принять НДС к вычету по счету-фактуре, выставленному до оформления первичных документов на отгрузку?

2. В течение какого срока учитывается в расходах дисконт по векселю с оговоркой "по предъявлении, но не ранее определенной даты"?

 

Судебное решение недели

Кредиторская задолженность включается в доходы в периоде ликвидации контрагента

 

 

Новости

 

1. До 2013 года можно будет выбирать порядок расчета пособий по беременности и родам, а также по уходу за ребенком

Федеральный закон от 25.02.2011 N 21-ФЗ "О внесении изменений в статью 14 Федерального закона "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" и статьи 2 и 3 Федерального закона "О внесении изменений в Федеральный закон "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" 

С 1 января 2011 г. действует новый порядок расчета пособий по временной нетрудоспособности, беременности и родам, а также ежемесячного пособия по уходу за детьми. С этой даты средний дневной заработок для исчисления пособий определяется делением заработка работника за два календарных года, предшествующих тому, в котором наступил страховой случай, на 730 (ч. 1, ч. 3 ст. 14 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ). До 2011 г. средний заработок для расчета пособий определялся за 12 последних месяцев, предшествовавших месяцу наступления страхового случая, причем исчисленный средний заработок делился на количество фактически отработанных дней. В результате нововведений для некоторых женщин, выходящих в декрет после 1 января текущего года, снизилась величина пособия по беременности и родам. Также уменьшилось пособие по уходу за детьми до 1,5 лет, назначаемое после указанной даты.

Федеральный закон от 25.02.2011 N 21-ФЗ, вступивший в силу 28 февраля, предусматривает постепенный переход к новому порядку расчета пособий. Причем переходный период установлен только для расчета пособий по беременности и родам и ежемесячного пособия по уходу за ребенком. Соответственно, пособие по временной нетрудоспособности исчисляется по новым правилам с 1 января 2011 г.

В период с 1 января 2011 г. по 31 декабря 2012 г. женщины вправе выбирать порядок исчисления пособий по беременности и родам и ежемесячного пособия по уходу за ребенком (ч. 2 ст. 3 Федерального закона от 08.12.2010 N 343-ФЗ). Другими словами, пособия могут быть рассчитаны как по новым правилам, действующим с 2011 г., так и в старом порядке. Однако при исчислении пособий по-старому, т.е. исходя из среднего заработка за последние 12 месяцев, нужно учитывать предельную величину базы для начисления страховых взносов в ФСС, установленную в 2010 г. (415 000 руб.).

В соответствии с ч. 2 ст. 3 Федерального закона от 08.12.2010 N 343-ФЗ при наступлении страхового случая для выбора порядка расчета застрахованное лицо должно обратиться к работодателю. Для назначения и выплаты пособия по беременности и родам, а также пособия по уходу за ребенком работница представляет работодателю соответствующее заявление (ст. 255 ТК РФ, ч. 5 и 6 ст. 13 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ, п. 5 Порядка, утв. Приказом Минздравсоцразвития России от 23.12.2009 N 1012н). Поэтому теперь, когда в силу вступил Федеральный закон от 25.02.2011 N 21-ФЗ, в таком заявлении целесообразно указать и выбранный застрахованным лицом способ расчета пособия. Если же страховой случай наступил в период с 01.01.2011 по 28.02.2011 и работница уже подала заявление о назначении указанных пособий, то после 28.02.2011 она может представить работодателю еще одно заявление с просьбой пересчитать пособия исходя из среднего заработка за последние 12 месяцев, предшествовавших месяцу наступления страхового случая.

С 1 января 2013 г. права выбора расчета пособий уже не будет. Однако средний дневной заработок для исчисления рассматриваемых пособий будет определяться путем деления заработка за два календарных года не на 730, а на число календарных дней в этом периоде. В расчет не будут браться дни, приходящиеся на следующие периоды:

- временной нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам, отпуска по уходу за ребенком;

- дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за ребенком-инвалидом;

- периоды освобождения работника от работы с полным или частичным сохранением заработной платы, если на сохраняемую заработную плату за этот период не начислялись страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации.

Таким образом, с 2013 г. при исчислении среднего заработка будут учитываться только периоды, когда сотрудник фактически работал и имел доход. Такие правила определения пособий по беременности и родам и по уходу за детьми до 1,5 лет более выгодны для застрахованных лиц.

 

2. Повышена ставка рефинансирования ЦБ РФ

Указание Банка России от 25.02.2011 N 2583-У "О размере ставки рефинансирования Банка России" 

Размер ставки рефинансирования Банка России увеличился на 0,25 процентных пункта. Таким образом, с 28 февраля 2011 г. она составляет 8 процентов годовых.

 

3. Минфин России считает, что предприниматели не вправе выбирать метод определения доходов и расходов

Письма Минфина России от 17.02.2011 N 03-04-05/8-97, от 09.02.2011 N 03-04-08/8-23, от 17.02.2011 N 03-04-05/8-96, от 16.02.2011 N 03-04-05/8-91, от 17.02.2011 N 03-04-05/8-99  

В октябре прошлого года ВАС РФ принял Решение, которым были признаны недействительными п. 13 и подп. 1 - 3 п. 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Минфина РФ N 86н, МНС РФ N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 (далее - Порядок). Решение ВАС РФ от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 вызвало широкий резонанс в СМИ и сети Интернет. Напомним, что суд считает необходимым предоставить предпринимателям возможность выбрать метод признания доходов и расходов (кассовый или начисления) и недопустимым - ограничивать дополнительными условиями признание расходов кассовым методом (подробнее см. выпуск обзора от 03.11.2010). После того как упомянутые нормы Порядка были признаны недействительными, перед предпринимателями встал вопрос: с применением какого метода рассчитывать НДФЛ? Минфин России выпустил ряд писем с разъяснениями по данному вопросу.

Финансовое ведомство указало, что при определении порядка учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей в первую очередь следует руководствоваться положениями гл. 23 НК РФ. В ней установлен особый порядок учета и не используются такие понятия, как "кассовый метод" или "метод начисления", характерные для налога на прибыль организаций. Так, согласно ст. 223 НК РФ при расчете налоговой базы учитываются все доходы, дата получения которых приходится на соответствующий налоговый период. А в соответствии со ст. 221 НК РФ уменьшить облагаемый НДФЛ доход можно на профессиональные вычеты в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, которые непосредственно связаны с извлечением дохода. При этом если сумма вычетов превысит сумму доходов, то налоговая база признается равной нулю (п. 3 ст. 210 НК РФ). Образовавшуюся в этом налоговом периоде разницу перенести на следующий период нельзя - то есть в отличие от организаций физлица не могут уменьшить свою налоговую базу на убытки прошлых периодов.

Исходя из указанных норм, Минфин России приходит к выводу, что отсылка в абз. 2 п. 1 ст. 221 НК РФ на порядок определения расходов, установленный гл. 25 НК РФ, касается только состава расходов, а не порядка их учета в налоговой базе по НДФЛ.

Таким образом, в соответствии с порядком, установленным гл. 23 НК РФ, для целей НДФЛ доходы нужно определять по получению, а расходы - по оплате. Иных методов учета доходов и расходов для предпринимателей не предусмотрено.

 

4. Изменены некоторые нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету

Приказ Минфина России от 24.12.2010 N 186н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. N 3" 

Приказом Минфина России от 24.12.2010 N 186н в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету внесены многочисленные изменения. Некоторые из них затронули порядок учета нематериальных активов, другие коснулись порядка создания резервов и отражения их в бухучете. Ниже рассмотрим наиболее заметные из поправок.

Так, в составе материально-производственных запасов смогут отражаться активы стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 руб. за единицу (п. 5 ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н). Отметим, что критерий отнесения имущества к основному средству для целей налогового учета с 2011 г. также составляет 40 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ). Следовательно, различий между налоговым и бухгалтерским учетом не будет.

Множество изменений внесено в Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (далее - Положение), утвержденное Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н.

В частности, исключен п. 41 Положения, согласно которому объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до их ввода в постоянную эксплуатацию отражались в составе вложений во внеоборотные активы.

В абз. 5 п. 56 Положения определено, что по нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на двадцать лет (но не более срока деятельности организации). В то же время в соответствии с ПБУ 14/2007 (утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н) по таким нематериальным активам амортизация не начисляется. Это различие устранено - абз. 5 п. 56 Положения признан утратившим силу.

Еще одно изменение в п. 56 Положения касается списания на финансовые результаты организации отрицательной деловой репутации. Теперь ее надо учитывать как доходы не равномерно, а в полной сумме.

В п. 70 Положения содержится новое определение сомнительной задолженности. Таковой теперь считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, а также не обеспечена соответствующими гарантиями.

Согласно п. 90 Положения публиковать бухгалтерскую отчетность теперь нужно не позднее 1 июля года, следующего за отчетным, а не 1 июня, как ранее.

Что касается изменений других нормативных правовых актов по бухучету, то можно выделить следующие поправки.

Организации вправе переоценивать объекты основных средств не чаще одного раза в год. Но теперь переоценка производится на конец года, а не на начало. Соответствующие изменения внесены в п. 49 Положения, п. 15 ПБУ 6/01 и п. 43 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н). Переоценка группы однородных нематериальных активов теперь также проводится на конец года (п. 17 ПБУ 14/2007).

Одна из поправок, внесенных в Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, касается формирования первоначальной стоимости основных средств. Так, регистрационные сборы, связанные с приобретением (получением) прав на объект, теперь не являются фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств. Соответствующее изменение сделано в п. 24 Методических указаний.

И наконец, в п. 19 ПБУ 18/02 (утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н) внесено дополнение. Теперь отражать в бухгалтерском балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства можно только при условии, что законодательством о налогах и сборах предусмотрено раздельное формирование налоговой базы.

Приказ Минфина России, установивший эти поправки, вступает в силу с бухгалтерской отчетности за 2011 г.

 

5. Распределение расходов на прямые и косвенные должно быть обоснованным

Письмо ФНС России от 24.02.2011 N КЕ-4-3/2952@ "О порядке распределения в целях налогообложения прибыли расходов на производство и реализацию на прямые и косвенные" 

В соответствии с п. 1 ст. 318 НК РФ расходы на производство и реализацию подразделяются на прямые и косвенные. Прямые расходы учитываются в целях налога на прибыль по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены. Косвенные включаются в расходы текущего периода в полном объеме. Таким образом, организациям выгоднее отнести расходы на производство и реализацию к числу косвенных. Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ налогоплательщики самостоятельно определяют перечень прямых расходов, поэтому компании стараются максимально этот перечень сократить.

В Письме от 24.02.2011 N КЕ-4-3/2952@ ФНС России отмечает, что Налоговый кодекс РФ не ограничивает налогоплательщиков в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным. Однако это распределение должно быть обоснованным и зависеть от технологических процессов. Ведомство подчеркивает, что отдельные затраты могут быть отнесены к числу косвенных только в том случае, если отсутствует возможность отнести их к числу прямых. Следует отметить, что судебная практика подтверждает данный вывод - см. Постановления ФАС Уральского округа от 25.02.2010 N Ф09-799/10-С3 (Определением ВАС РФ от 13.05.2010 N ВАС-5306/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), от 06.05.2010 N Ф09-3091/10-С3 (Определением ВАС РФ от 08.09.2010 N ВАС-11856/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ). 

 

 

Комментарии

 

1. Можно ли принять НДС к вычету по счету-фактуре, выставленному до оформления первичных документов на отгрузку?  

Название документа:

Письмо Минфина России от 17.02.2011 N 03-07-08/44 

Комментарий:

При реализации товаров продавец должен выставить счета-фактуры не позднее пяти календарных дней со дня отгрузки товара (п. 3 ст. 168 НК РФ). Составление счета-фактуры по истечении пяти дней, по мнению Минфина России, произведено с нарушением установленного срока, и принять к вычету суммы НДС в данном случае покупатель уже не может. Эта позиция министерства отражена в Письмах от 26.08.2010 N 03-07-11/370, от 17.09.2009 N 03-07-09/48, от 30.06.2008 N 03-07-08/159. Оформление счета-фактуры до дня отгрузки товара финансовое ведомство также признает нарушением, которое влечет аналогичные последствия. Минфин России обосновывает свою точку зрения следующим образом.

Все хозяйственные операции организации должны оформлять оправдательными документами. Обязательными реквизитами первичных учетных документов являются, в частности, дата их составления и содержание хозяйственной операции (п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). Из этого следует, что датой отгрузки товаров признается дата составления первого первичного документа, оформленного покупателю или перевозчику. И таких разъяснений контролирующих органов достаточно много (см. Письма Минфина России от 22.06.2010 N 03-07-09/37, от 18.04.2007 N 03-07-11/110, ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@, УФНС России по г. Москве от 04.12.2009 N 16-15/128328, от 02.12.2009 N 16-15/126829). Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ счета-фактуры выставляются в течение пяти дней с даты отгрузки. В счете-фактуре среди прочих обязательных реквизитов нужно указывать порядковый номер и дату его составления (п. 5 ст. 169 НК РФ). Соответственно, если счет-фактура датирован более ранним числом, чем первичный документ, оформленный при отгрузке товара, то такой счет-фактура является оформленным с нарушением срока. Он не может являться основанием для вычета предъявленных сумм НДС. Аналогичные разъяснения Минфин России уже давал (Письма от 02.07.2008 N 03-07-09/20, от 18.04.2005 N 03-04-11/81).

Вместе с тем такой подход к решению рассматриваемого вопроса очень формален, с ним можно поспорить. В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ не могут служить основанием для отказа в вычете такие счета-фактуры, которые позволяют налоговому органу идентифицировать продавца, покупателя, наименование и стоимость товаров, а также ставку и сумму налога. Если для такой идентификации достаточно содержащихся в счете-фактуре сведений, то для получения вычета не важно, когда счет-фактура был выписан - в течение пяти дней со дня отгрузки, позже либо до отгрузки. Кроме того, в п. 3 ст. 168 НК РФ установлен предельно поздний срок составления счета-фактуры. Запрета же на оформление этого документа в более ранние сроки в указанной норме не содержится. Некоторые арбитражные суды признают правомерным предъявление к вычету НДС по счетам-фактурам, составленным до момента фактической отгрузки товаров и оформления соответствующих первичных документов (Постановления ФАС Московского округа от 21.07.2008 N КА-А40/6416-08, от 21.11.2005 N КА-А40/11338-05).

Таким образом, покупателю могут отказать в применении вычета налога по счету-фактуре, выставленному ранее даты отгрузки товара. Налогоплательщик может обратиться к продавцу с просьбой внести соответствующие исправления в счет-фактуру или заменить его. Однако эту просьбу продавец может и не выполнить. Тогда правомерность заявления НДС к вычету по счету-фактуре, оформленному с нарушением срока, покупателю придется отстаивать в суде.

 

2. В течение какого срока учитывается в расходах дисконт по векселю с оговоркой "по предъявлении, но не ранее определенной даты"?  

Название документа:

Письмо Минфина России от 17.02.2011 N 03-03-06/2/35 

Комментарий:

Векселедатели нередко сталкиваются со следующим вопросом: как в целях налога на прибыль учитывается дисконт по непредъявленному векселю со сроком платежа по предъявлении, но не ранее определенной даты?

Минфин России считает, что дисконт включается в расходы равномерно в течение периода, который начинается от даты составления векселя и заканчивается по истечении 365 дней после даты, указанной как "не ранее". Обоснована данная точка зрения следующим. В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются в том периоде, к которому они относятся, независимо от момента фактического перечисления денежных средств. Вексель действует на протяжении нескольких отчетных периодов, поэтому дисконт включается в расходы равномерно в конце каждого месяца срока обращения данной ценной бумаги. При этом срок обращения векселя определяется в соответствии со ст. 34 Положения о переводном и простом векселе (введено в действие Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341). В данной норме указано, что вексель с оговоркой "по предъявлении, но не ранее" может быть предъявлен к оплате в течение одного года со дня наступления даты, ранее которой предъявление не предусмотрено. Следовательно, срок обращения такого векселя составляет один год плюс период времени от даты его составления до даты, с которой возможно предъявление. Именно этот промежуток времени, по мнению финансового ведомства, необходимо принимать во внимание при включении в расходы дисконта.

Аналогичный подход озвучивает и УФНС России по г. Москве (см. Письмо от 18.04.2008 N 20-12/037691). ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 14.03.2005 N А56-23225/04 также подтверждает данную точку зрения.

Однако к определению срока, в течение которого учитывается дисконт, возможен иной подход. Он отражен в Постановлениях ФАС Уральского округа от 29.04.2010 N Ф09-2878/10-С3, ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2009 N А56-10236/2007, ФАС Поволжского округа от 21.06.2007 N А55-18225/2006-32, от 22.06.2006 N А57-18128/05-7. Суды исходят из того, что дисконт признается в расходах в течение периода, который ограничен моментом составления векселя и датой, обозначенной как "не ранее". По мнению судов, год, отведенный для предъявления ценной бумаги к оплате, не должен учитываться векселедателем при определении своих налоговых обязательств. Ведь предъявление векселя к оплате позже указанной даты зависит от волеизъявления векселедержателя и носит неопределенный характер. Кроме того, после даты, обозначенной как "не ранее", размер расходов по векселю не увеличивается.

Таким образом, векселедатель вправе учесть в расходах дисконт по векселю с оговоркой "по предъявлении, но не ранее определенной даты" в течение периода с момента его составления до даты, с которой возможно предъявление. Однако свою точку зрения придется отстаивать в суде. 

 

 

Судебное решение недели

 

Кредиторская задолженность включается в доходы в периоде ликвидации контрагента

(Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.01.2011 N А46-4108/2010) 

Инспекция доначислила компании налог на прибыль за 2006 г., сославшись на то, что кредиторская задолженность контрагента, ликвидированного в конце указанного года, была включена в доходы лишь в 2009 г. Налогоплательщик оспорил данное решение, считая, что доначисление налога приведет к двойному налогообложению.

Суды всех трех инстанций признали решение налогового органа правомерным по следующим основаниям. Кредиторская задолженность в силу ст. 271 НК РФ включается в доходы в том периоде, в котором возникло первое из предусмотренных п. 18 ст. 250 НК РФ оснований для списания кредиторской задолженности. Суд отметил, что наличие в указанной норме нескольких оснований, с которыми она связывает момент отнесения кредиторской задолженности к доходам, не означает того, что данная норма диспозитивна и позволяет налогоплательщику выбирать из нескольких вариантов правомерного поведения. Таким образом, задолженность нужно было соответствующим образом отразить в налоговом учете в 2006 г., поскольку именно в этом налоговом периоде возникло основание для включения кредиторской задолженности в доходы.

Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС Дальневосточного округа от 09.02.2010 N Ф03-8171/2009, ФАС Западно-Сибирского округа от 20.11.2009 N А27-6626/2009, ФАС Поволжского округа от 03.05.2007 N А55-11375/2006 и др.