ЗАО "Консультант Плюс"

В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимы бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.

 

Содержание обзора

 

Новости

1. Расходы по договору аренды земельного участка, имеющему обратную силу, учитываются при налогообложении прибыли

2. Предприниматель вправе принять "входной" НДС к вычету независимо от оплаты товаров, работ, услуг или имущественных прав

3. Доход от продажи имущества, полученного до 2010 г. при модернизации основных средств, можно уменьшить на его стоимость

4. При осуществлении собственным подразделением технического надзора за строительством НДС не начисляется

 

Комментарии

1. Когда начисляется НДС, если переход права собственности происходит позже даты отгрузки товаров?

2. По какой ставке облагается НДС продажа пиццы?

 

Судебное решение недели

Правило о нормировании вычета НДС применяется только к командировочным и представительским расходам

 

  

Новости

 

1. Расходы по договору аренды земельного участка, имеющему обратную силу, учитываются при налогообложении прибыли

Письмо Минфина России от 08.09.2010 N 03-03-06/1/581 

В соответствии с Земельным кодексом РФ договор аренды земельного участка, срок которого превышает год, должен пройти государственную регистрацию. Минфин России рассмотрел вопрос о том, подлежит ли регистрации договор аренды земельного участка, заключенный менее чем на год, если его положения применяются к отношениям, возникшим до заключения. Финансовое ведомство обратилось к этому вопросу для пояснения возможности учета расходов по такому договору в целях налогообложения прибыли.

Согласно ст. 425 ГК РФ договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения. При этом стороны вправе установить, что условия договора распространяются на отношения, возникшие до его заключения. В п. 3 ст. 433 ГК РФ указано, что если договор подлежит государственной регистрации, он считается заключенным с момента такой регистрации. Договор аренды земельного участка на срок менее года не должен регистрироваться (ст. 26 ЗК РФ). Минфин России разъясняет, что если условия договора аренды земли применяются к отношениям, существовавшим в период до его заключения, то срок аренды определяется без учета этого периода. Ведомство ссылается приэтом на п. 8 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59. Соответственно, государственной регистрации такой договор не подлежит, а затраты по нему учитываются в расходах за весь период пользования земельным участком. Ранее контролирующие органы высказывали аналогичное мнение о признании расходов по договорам с обратной силой (см., например, письма Минфина России от 12.07.2006 N 03-03-04/2/172, ФНС России от 13.07.2005 N 02-1-07/66 и УФНС России по г. Москве от 13.03.2006 N 18-11/2/18780).

 

2. Предприниматель вправе принять "входной" НДС к вычету независимо от оплаты товаров, работ, услуг или имущественных прав

Письмо ФНС России от 03.09.2010 N ШС-37-3/10621 

ФНС России еще в 2007 г. рекомендовала нижестоящим органам руководствоваться судебной практикой соответствующего региона при вынесении решений по результатам проверок (Письмо от 14.09.2007 N ШС-6-18/716@). В Письме ФНС России от 03.09.2010 N ШС-37-3/10621 рассмотрен спорный вопрос, при решении которого суды занимают сторону налогоплательщиков. Он касается правомерности принятия предпринимателями к вычету "входного" НДС до оплаты товаров (работ, услуг, имущественных прав). ФНС России разъяснила, что предъявленный предпринимателям налог принимается к вычету вне зависимости от даты оплаты товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии соответствующих первичных документов и счетов-фактур, зарегистрированных в Книге покупок.

С 2006 г. для принятия НДС к вычету не требуется подтверждать фактическую уплату сумм налога. В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ при наличии счетов-фактур и соответствующих первичных документов вычет можно заявить после принятия товаров (работ, услуг, имущественных прав) на учет. Однако вопрос о применении вычетов индивидуальными предпринимателями остается открытым по сей день.

Индивидуальные предприниматели не ведут бухгалтерский учет. Учет доходов, расходов и хозяйственных операций осуществляется ими путем заполнения соответствующей Книги учета (п. 2 ст. 54 НК РФ, п. 4 Порядка, утв. Приказом Минфина РФ N 86н, МНС РФ N БГ-3-04/430 от 13.08.2002). Согласно п. 13 Порядка расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после их фактического совершения (за исключением отдельных случаев).

Минфин России в Письме от 23.05.2008 N 03-07-11/198 указывал, что предприниматель может предъявить к вычету НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам, имущественным правам) по мере их отражения в Книге учета. Выводы финансового ведомства были поддержаны ФАС Поволжского округа в Постановлении от 07.09.2007 N А65-26255/2006.

Однако большинство арбитражных судов признают, что предприниматель вправе принять к вычету входной НДС до оплаты товаров (работ, услуг, имущественных прав), поскольку гл. 21 НК РФ условия об оплате не содержит (см. Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.02.2010 N А74-3115/2009, ФАС Уральского округа от 07.05.2010 N Ф09-3207/10-С2, от 09.07.2008 N Ф09-4839/08-С2, ФАС Поволжского округа от 07.09.2009 N А55-763/2009, от 11.08.2009 N А55-20449/2008).

С целью сокращения количества судебных споров, проигрываемых налогоплательщикам, ФНС России предлагает нижестоящим органам учитывать сложившуюся ситуацию и при решении рассматриваемого вопроса исходить из следующего. В ст. ст. 171 и 172 НК РФ нет специальных положений для принятия "входного" налога к вычету индивидуальными предпринимателями. Общие же условия применения вычета таковы: использование товаров (работ, услуг, имущественных прав) для налогооблагаемых операций, наличие составленных без нарушений счетов-фактур и соответствующих первичных документов. ФНС России обращает внимание на то, что счета-фактуры, полученные от продавцов, регистрируются в Книге покупок вне зависимости от факта их оплаты. Налогоплательщики используют итоговые показатели Книги покупок, определяя предъявляемую к вычету сумму налога при составлении декларации по НДС. Следовательно, при наличии счетов-фактур, зарегистрированных в Книге покупок, и выполнении других условий, установленных ст. ст. 171 и 172 НК РФ, предприниматели вправе принять к вычету "входной" НДС без оплаты товаров (работ, услуг, имущественных прав).

 

3. Доход от продажи имущества, полученного до 2010 г. при модернизации основных средств, можно уменьшить на его стоимость

Письмо Минфина России от 10.09.2010 N 03-03-06/1/584 

Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ был расширен перечень материальных расходов. До внесения изменений абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ предусматривал возможность включения в материальные расходы стоимости следующего имущества:

- выявленного в ходе инвентаризации;

- полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств;

- полученного при ремонте основных средств.

Теперь в данный перечень также включено имущество, полученное при модернизации, реконструкции, техническом перевооружении и частичной ликвидации основных средств. Новая редакция указанной нормы вступила в силу 2 сентября и распространяет свое действие на правоотношения, возникшие с 1 января 2010 г. То есть в декларации по налогу на прибыль за 2010 г. можно учесть все соответствующие расходы, понесенные с 1 января 2010 г.

На практике организации могут столкнуться с вопросом о том, можно ли учесть в расходах стоимость имущества, которое было получено при модернизации или реконструкции основных средств до 2010 г. Такой вопрос связан с тем, что до 2010 г. абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ этого делать не позволял.

В рассматриваемом письме Минфин России разъяснил некоторые особенности применения новых правил ст. 254 НК РФ. С 1 января 2010 г. действует новая редакция пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, согласно которой доход от продажи прочего имущества можно уменьшить на расходы, указанные в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ. Данное правило применимо к рассматриваемой ситуации. Поэтому Минфин России считает, что стоимость имущества учитывается в расходах, даже если оно было приобретено до 2010 г. при модернизации или реконструкции основных средств.

 

4. При осуществлении собственным подразделением технического надзора за строительством НДС не начисляется

Письмо Минфина России от 09.09.2010 N 03-07-10/12 

Минфин России разъяснил вопрос начисления НДС в случае, если функции контроля и надзора за строительством, осуществляемым подрядчиками, выполняют специальные подразделения организации-застройщика.

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления облагается НДС. Финансовое ведомство отмечает, что деятельность по техническому надзору за ходом строительства не подпадает под указанную норму. При этом согласно пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ оказание услуг для собственных нужд облагается НДС, только если расходы на данные услуги не учитываются в целях налога на прибыль. Однако затраты на осуществление технадзора за процессом строительства включаются в первоначальную стоимость создаваемого объекта. Это означает, что рассматриваемые расходы заказчика-застройщика списываются через амортизацию. Поэтому пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ в такой ситуации тоже не применяется.

Таким образом, заказчик-застройщик при строительстве подрядным способом не начисляет НДС, если технический надзор за этим процессом осуществляет собственное подразделение.

Отметим, что такие же разъяснения содержатся в Письмах Минфина России от 21.06.2007 N 03-07-10/10, ФНС России от 15.10.2007 N ШТ-6-03/777@.

 

  

Комментарии

 

1. Когда начисляется НДС, если переход права собственности происходит позже даты отгрузки товаров?

  Название документа:

Письмо Минфина России от 08.09.2010 N 03-07-11/379 

Комментарий:

Минфин России рассмотрел вопрос о том, в какой момент следует начислить НДС, если отгрузка товара произошла в более раннем периоде, чем переход права собственности на него. Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ налоговая база по НДС определяется на день отгрузки товара. Исходя из этого, финансовое ведомство делает следующий вывод. Если товар отгружен в одном периоде, а право собственности на него перешло к покупателю в другом, НДС начисляется в период отгрузки. Аналогичный вывод содержат Постановления ФАС Дальневосточного округа от 16.01.2003 N Ф03-А51/02-2/2813 и ФАС Московского округа от 01.06.2006 налогоплательщик лишается возможности использовать другой." href="http://my.consultant.ru/cabinet/?mode=stat;click;d=2010-09-30;r=db;s=consultant;dst=http%3A%2F%2Fwww.consultant.ru%2Fonline%2Fbase%2F%3Freq%3Ddoc%3Bbase%3DAMS%3Bn%3D70124">N КА-А40/4678-06.

Эта точка зрения небесспорна. В пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ указано, что объектом обложения НДС является реализация товаров на территории России. Реализацией признается передача права собственности на товар. Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения (п. 1 ст. 53 НК РФ). Поэтому, если следовать логике Минфина России, получается, что налоговая база определяется раньше объекта налогообложения. Такое противоречие норм можно рассматривать как неустранимые сомнения, которые трактуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Таким образом, если отгрузка товара произошла раньше перехода права собственности на него, налоговая база по НДС определяется на момент перехода имущественного права. Однако, учитывая позицию Минфина России по этому вопросу, можно предположить высокую вероятность споров с налоговыми органами.

 

2. По какой ставке облагается НДС продажа пиццы?  

Название документа:

Письмо Минфина России от 10.09.2010 N 03-07-14/63 

Комментарий:

Минфин России сообщил, что продажа пиццы облагается НДС по ставке 18 процентов.

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ ставка НДС на некоторые продовольственные товары составляет 10 процентов. Среди них - хлеб и хлебобулочные изделия. При этом коды видов указанных товаров, присвоенные Общероссийским классификатором продукции и облагаемые НДС по ставке 10 процентов, устанавливаются Правительством РФ. Соответствующее Постановление (N 908) было издано 31.12.2004, и пицца не упомянута в нем. Поэтому, по мнению финансового ведомства, ее продажу необходимо облагать НДС по ставке 18 процентов. Аналогичный подход уже высказывался в Письме УФНС России по г. Москве от 16.03.2005 N 19-11/16469.

Однако официальная точка зрения дискуссионна, поскольку в Постановлении Правительства РФ N 908 указан такой вид продукции, как хлебобулочные изделия, а п. 8 ГОСТ Р 51785-2001 выделяет в качестве подвида данной продукции национальное хлебобулочное изделие. Именно к нему суды относят пиццу. В силу этого пицца как один из видов хлебобулочных изделий облагается НДС по ставке 10 процентов. В подтверждение данной точки зрения можно привести, например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 01.09.2008 N А05-12939/2007, от 31.05.2005 N А56-28046/04.

Таким образом, при продаже пиццы налогоплательщик может уплатить НДС по ставке 10 процентов, однако он должен быть готов к спору с налоговой инспекцией.

 

  

Судебное решение недели

 

Правило о нормировании вычета НДС применяется только к командировочным и представительским расходам

Постановление Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 N 2604/10 

За все время, что действует п. 7 ст. 171 НК РФ, в судебной практике так и не сложилось единого подхода к решению вопроса о нормировании вычета НДС.

Эта проблема связана с конструкцией п. 7 ст. 171 НК РФ. В абз. 1 этого пункта говорится только о командировочных и представительских расходах. А согласно абз. 2 если расходы признаются по нормативам в соответствии с гл. 25 НК РФ, то НДС по ним подлежит вычету в размере, соответствующем указанным нормам. Вопрос заключается в том, распространяются ли положения абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ только на те расходы, о которых идет речь в абз. 1 данного пункта, или на другие нормируемые (например, рекламные).

Минфин России считает, что правило о нормировании распространяется как на поименованные в п. 7 ст. 171 НК РФ расходы, так и на непоименованные (Письма от 06.11.2009 N 03-07-11/285, от 10.10.2008 N 03-07-07/105, от 09.04.2008 N 03-07-11/134). Некоторые арбитражные суды соглашаются с таким подходом (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 18.07.2005 N А56-11749/04, ФАС Московского округа от 15.03.2005 N КА-А40/1512-05). Но другие суды признают, что к вычету в размере, соответствующем нормативу, принимается только "входной" НДС по командировочным и представительским расходам (см. Постановления ФАС Московского округа от 13.07.2009 N КА-А40/6444-09, ФАС Северо-Кавказского округа от 03.06.2009 N А53-9907/2008-С5-44, ФАС Поволжского округа от 22.01.2008 N А55-5349/2007).

Теперь свою позицию по данному вопросу высказал Президиум ВАС РФ. Суд указал, что в абз. 1 п. 7 ст. 171 НК РФ упоминаются только затраты на командировки и представительские расходы. Исходя из системного толкования п. 7 ст. 171 НК РФ и гл. 25 НК РФ, в спорной норме речь идет о нормировании вычета НДС только применительно к указанным расходам. Придавать п. 7 ст. 171 НК РФ значение обособленной нормы и распространять правило о нормировании на все виды расходов, которые согласно гл. 25 НК РФ учитываются на основании норм, неправомерно.

Разрешая спорный вопрос, ВАС РФ обратил внимание на первоначальную редакцию абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ, действовавшую до 2002 г. В ней говорилось, что НДС, подлежащий вычету, исчисляется по расчетной ставке 16,67 процента от суммы расходов на командировки и представительские расходы. В случае же отсутствия документов, подтверждающих эти расходы, - по той же расчетной ставке, но исходя из нормативов на такие расходы. С 1 июля 2002 г. в указанную норму внесены изменения, согласно которым если расходы в соответствии с гл. 25 НК РФ нормируются, то вычет НДС можно принять в размере, соответствующем установленным нормам. При этом абз. 1 п. 7 ст. 171 НК РФ был сохранен в прежней редакции, действие абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ распространено на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г. В силу ст. 5 НК РФ обратная сила не может придаваться законам, ухудшающим положения налогоплательщиков. Поэтому придание обратной силы рассматриваемой норме свидетельствует о том, что в ней определен порядок применения вычетов НДС, уплаченных по расходам на командировки и представительским расходам, а не иных вычетов.

Таким образом, правило о нормировании вычета НДС по расходам, которые учитываются в соответствии с нормативами гл. 25 НК РФ, применяется только к командировочным и представительским затратам. По остальным видам нормируемых расходов налог принимается к вычету в полном объеме. Данной позицией ВАС РФ будут руководствоваться арбитражные суды при рассмотрении аналогичных дел.