Л. П. Фомичева, налоговый консультант
См. форму № 1 "Баланс" (красным выделены счета, номера которых приведены в соответствии с новым Планом счетов; MS Excel в zip-архиве)

Бухгалтерский учет обязаны вести все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, а также филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации. Общий порядок ведения бухгалтерского учета регламентирован Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Министерства финансов РФ № 34н от 29.07.98.

Согласно ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган бухгалтерскую отчетность в соответствии с Законом о бухучете. Данные бухгалтерского учета являются основой для начисления налоговой базы по налогу на имущество, НДС и налогов в дорожные фонды.

За нарушение правил  представления отчетности и ведения бухгалтерского учета предусмотрено наложение административных санкций ст. 15. 11 Кодекса РСФСР об административных правонарушениях ( КоАП).  Кроме того, за грубое нарушение    правил учета доходов и расходов предусмотрено ст. 120 НК РФ  наложение налоговых санкций.  

При составлении бухгалтерской отчетности предприятиям и организациям нужно руководствоваться:

- приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13 января 2000 г. № 4н “О формах бухгалтерской отчетности организации”

-  Методическими рекомендациями о порядке формирования бухгалтерской отчетности организации, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 июня 2000 г. № 60н (далее Методические рекомендации),

- Федеральным законом от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

-  положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ);

- учетной политикой, утвержденной руководителем организации.

Согласно п. 30 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации  и ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организаций" в течение отчетного года организации составляют промежуточную бухгалтерскую отчетность.

Промежуточная бухгалтерская отчетность включает:

- Бухгалтерский баланс (форма № 1);

- Отчет о прибылях и убытках (форма № 2).

Вместе с тем, организации могут представлять в составе промежуточной отчетности формы, которые входят в состав годовой отчетности, в том числе:

- Отчет о движении капитала (форма № 3);

- Отчет о движении денежных средств (форма № 4);

- Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5),

 - Пояснительную записку.

  риказом Минфина России от 13 января 2000 г. N 4н не были утверждены типовые формы бухгалтерской отчетности. В нем содержатся лишь образцы форм, которые организации могут использовать при разработке ими форм бухгалтерской отчетности для представления в установленные адреса. Об этом еще раз сказано в письме  Минфина РФ от 3 апреля 2002 г. N 16-00-16/51. В образцах форм для облегчения заполнения бухгалтерского баланса после наименования его статей в скобках указываются номера счетов, на основании которых указываются числовые показатели по тому или иному виду  актива или  источника его получения (в пассиве).

В связи с переходом на новый план счетов бухгалтерского учета, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, многие бухгалтеры хотели бы видеть образцы форм бухгалтерского баланса с указанием в скобках новых номеров счетов.

Автор приводит образец бухгалтерского баланса с учетом нового плана счетов, который Вы найдете в приложении к данной статье. Для облегчения работы с ним мы выделили строки баланса (красным), по которым произошли изменения. В ссылке к строке Вы найдете пояснения к произошедшим изменениям. В наименовании статьи баланса изменения счета  также выделены красным цветом.

Далее остановимся лишь на некоторых строках Бухгалтерского баланса и Отчета о прибылях и убытках, которые заполняются налогоплательщиками  по итогам полугодия 2002 г. Параллельно автор постарается осветить проблему в бухгалтерском и налоговом учете.

Бухгалтерский баланс

Раздел I "Внеоборотные активы"
См. форму № 1 "Баланс" (красным выделены счета, номера которых приведены в соответствии с новым Планом счетов; MS Excel в zip-архиве)

"Нематериальные активы" -строка 110 (в том числе строки 111- 113)

В указанных строках баланса приводятся сведения о нематериальных активах (НМА)  по остаточной стоимости (за минусом начисленной амортизации).

Понятие и состав нематериальных активов (НМА) организации, которые должны быть показаны по данной строке баланса, определяется п. 4 ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов», утвержденного приказом Минфина России от 16.10.2000 № 91н (далее — ПБУ 14/2000). Это исключительные права на поименованные объекты, а также деловая репутация организации (строка 113)  и организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации) (строка 112).

Квартиры, приобретенные после 1 января 2001 года, учитываются в составе основных средств как объекты жилищного фонда и включаются в показатель строки 120 Бухгалтерского баланса.

В налоговом учете (для целей налогообложения прибыли) состав НМА определен в п.3 ст. 257 НК РФ. Это также исключительные права налогоплательщика на объекты интеллектуальной собственности. Однако определение такого объекта  НК  не содержит, поэтому следует руководствоваться определением этого понятия, используемом в гражданском законодательстве. Для признания НМА необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

Часть  НМА в состав амортизируемого имущества в налоговом учете  не включается, и наоборот, НК РФ добавляет новые объекты НМА, которые в бухгалтерском учете таковыми не являются. Расхождения приведены в следующей таблице:

Перечень НМА Учитывается ли данный НМА в целях
Бухгалтерского учета (ПБУ 14/2000) Налогового учета (ст. 257 НК РФ)
Владение "ноу - хау", секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта нет да
Положительная деловая репутация да нет
Организационные расходы признанные частью вклада в уставный капитал организации да нет

В налоговом учете амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.  (п. 1 ст. 256 НК РФ).

К НМА в бухгалтерском учете не относятся бухгалтерские программы, на которые у организации нет исключительных прав, лицензии и иные подобные затраты. В силу п. 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации» стоимость подобных затрат сначала отражаются на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем равномерно в течение срока действия лицензии или срока использования программы, установленного договором на их приобретение или учетной политикой, списывать на себестоимость продукции. Стоимость таких активов должна быть включена в показатель строки 216 "Расходы будущих периодов" Бухгалтерского баланса.

Если такие расходы были  осуществлены  до даты вступления в силу ПБУ 14/2000 (до 1 января 2001 года), и нашли свое отражение на счете 04, то по-прежнему для целей бухгалтерского учета они отражают в строках 110 и 111 в составе НМА..

В налоговом учете расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям) стоимостью менее 10 000 рублей и обновление программ для ЭВМ и данных относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 26 п.1 ст. 264  НК РФ). Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ в п. 2 ст. 256 добавлен новый подпункт 8, согласно которому не относятся к НМА приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора.

Первоначальная стоимость НМА определяется как сумма всех фактических расходов на создание и приобретение за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.  В связи с тем, что стоимость, по которой НМА приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, суммовые разницы и проценты по долговым обязательствам любого вида, полученным на приобретение актива,  образовавшиеся после ввода в эксплуатацию НМА, относится в состав внереализационных доходов (расходов).

В налоговом учете суммовые разницы  и проценты по долговым обязательствам в соответствии с п. 11.1 ст.  250  и пп. 2 и  5.1. п.1 ст. 265 НК РФ   входят в состав внереализационных доходов (расходов) и не влияют на стоимость приобретаемых НМА.

Начисление амортизации. Метод начисления амортизации в бухгалтерском учете может быть:  путем уменьшения первоначальной стоимости объекта (без использования счета 05 «Амортизация нематериальных активов») или путем накопления соответствующих сумм на счете 05.

Начисление амортизации НМА производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.  Согласно п. 15 ПБУ 14/2000 амортизация начисляется следующими способами: линейным; уменьшаемого остатка; пропорционально объему продукции.

В налоговом учете для НМА предусмотрено только два метода (не путать с методами бухгалтерскими) начисления амортизации: линейный и нелинейный (ст. 259 НК РФ).

Способ и метод начисления амортизации должны быть  определенны в учетной политике.

Выбранный метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту НМА как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава НМА по любым основаниям. Это правило в бухгалтерском и налоговом учете применяется одинаково.

Допускается начисление амортизации по пониженным нормам, если такое решение принято руководителем организации и закреплено в учетной политике для целей налогообложения. Использование пониженных норм допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода. При реализации НМА, по которому были применены пониженные нормы амортизации, перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации против обычных норм, в целях налогообложения не производится.

Срок полезного использования.  Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект НМА служит для выполнения целей деятельности организации. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта в бухгалтерском и налоговом учете.

По тем НМА, по которым  такой срок невозможно определить, срок в обоих учетах устанавливается по-разному.  Для целей бухгалтерского учета нормы устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации). В налоговом учете в аналогичной ситуации срок полезного использования объекта нематериальных активов установлен в расчете на 10 лет (ст. 258 НК РФ).

Реализация НМА. При реализации НМА сумма остаточной стоимости с учетом расходов, связанных с их реализацией, может превышать полученную выручку. Для налогового учета убыток, полученный от реализации НМА, включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования и фактическим сроком эксплуатации в соответствии с п. 3 ст. 268 НК РФ.

Переходящие операции. Для целей налогового учета следует привести сведения о НМА в соответствие с требованиями главы 25 НК РФ по состоянию на 1 января 2002 года. Это норма заложена в  ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 № 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ) (далее — Закон № 110-ФЗ)). 

Для этого налогоплательщик обязан осуществить инвентаризацию объектов НМА по состоянию на 01.01.02 и принять следующие решения о включении в состав расходов сумм, подлежащие единовременному списанию в связи с различиями в классификации объектов и операций, не подлежащих учету в целях налогообложения.

1. Если в бухгалтерском учете числятся объекты числятся НМА,   относящиеся к производственной деятельности организации, но главой 25 НК РФ они таковыми не признаются, то сумма недоначисленной амортизации данных активов подлежит списанию в переходном периоде. Это относится, к примеру, к орграсходам, деловой репутации.

Если амортизация по ним  до 1 января 2002 года по правилам бухгалтерского учета  не начислялась, то исходя из формулировки ст. 10 Закона № 110-ФЗ, в переходном периоде стоимость данных активов не отражается в составе прочих расходов, поскольку единовременному списанию подлежат суммы недоначисленной амортизации.

2. Если в бухгалтерском учете числятся объекты  исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, используемые в производственной деятельности организации, первоначальная стоимость которых составляет не более 10 000 руб., то сумма недоначисленной амортизации данных нематериальных активов подлежит списанию в переходном периоде.

3. НМА, относящиеся к производственной деятельности организации, оприходованные до вступления в силу ПБУ 14/2000 и не признаваемые в качестве таковых главой 25 НК РФ, но учитываемые в целях налогообложения прибыли, в налоговом учете отражаются в составе расходов будущих периодов. К таким объектам, к примеру, относятся лицензии. 

4. Активы, не числящиеся в бухгалтерском учете по состоянию на 1 января 2002 г. в составе нематериальных активов, но в соответствии с гл. 25 НКРФ относящиеся к НМА для целей налогообложения, включаются в состав НМА для целей налогообложения с 01.01.2002. Начисление амортизации по этим объектам в 2002г. будет осуществляться в порядке, установленном ст. 256-259 НК РФ. К таким объектам, по мнению автора, можно отнести владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией промышленного, коммерческого или научного опыта.

Напомним, что налоговая база переходного периода рассчитывается отдельно от базы текущего налогового периода и имеет свой собственный финансовый результат. Если при определении налоговой базы переходного периода будет получен убыток, налогоплательщики не смогут учесть его при налогообложении прибыли текущего периода.

Различия в определении первоначальной стоимости НМА в бухгалтерском  и в налоговом учете обусловливают необходимость перерасчета величины вложений на сумму уплаченных процентов по кредитам и займам, включаемых в состав внереализационных расходов для целей налогообложения. Это связано с тем, что НМА будут приниматься к бухгалтерскому и налоговому учету уже после 01.01.2002.

По состоянию на 01.01.2002 должна быть откорректирована стоимость стоимость НМА на сумму учтенных суммовых разниц до 01.01.2002, т.к. согласно п. 7 ст. 271 НК РФ суммовые разницы отражаются в составе внереализационных доходов и расходов и первоначальную стоимость НМА не формируют. Положительные суммовые разницы, возникающие по расчетам с поставщиками и подрядчиками, если договором предусмотрена оплата в рублях, эквивалентно сумме, выраженной в иностранной валюте, которые ранее (до 01.01.2002) в соответствии с п. 15 положения по составу затрат, утв. Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 № 552, не принимались для целей налогообложения. С 01.01.2002 года суммовые разницы принимаются для исчисления налога на прибыль в составе внереализационных расходов (п. 7 ст. 271 НК РФ). В результате чего, у организаций возникает необходимость пересчета на 01.01.2002 обязательств перед поставщиками и подрядчиками по этим договорам с целью определения суммовой разницы на 01.01.2002 и включения ее в состав расходов переходного периода.

"Основные средства" - строка 120 (в том числе строки 121, 122)

 В данных строках баланса показывается остаточная стоимость основных средств (ОС).

Понятие и состав основных средств (ОС) определен в Положении по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденном приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н.  Это  средства труда, срок службы которых превышает 12 месяцев независимо от их стоимости. 

В налоговом учете (для целей налогообложения прибыли) состав ОС определен в п.1 ст. 256 и 257  НК РФ. Это часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода, стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Для целей налогового учета учет ОС целесообразнее организовать с выделением ОС, непосредственно используемым при производстве товаров, работ, услуг. Это связано с тем, что согласно ст. 318 суммы начисленной амортизации по этим ОС образуют прямые расходы. Однако при осуществлении торговой деятельности амортизация по этим ОС в силу ст. 320 НК РФ относится к косвенным расходам. По иным ОС в том и другом случае амортизация относится к косвенным расходам.

Первоначальная стоимость. В первоначальную стоимость ОС в бухгалтерском учете включаются все фактические затраты, осуществленные до момента введения его в эксплуатацию, в том числе   и на его доставку.  В налоговом учете расходы на доставку также включены в первоначальную стоимость ОС (ст. 257 НК РФ в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ).

В бухгалтерском учете первоначальной стоимостью основных средств формируется  с учетом суммовых разниц (п.8 ПБУ 6/01).   При этом суммовая разница должна возникнуть до ввода в эксплуатацию объекта ОС. Если суммовая разница возникла после ввода в эксплуатацию объекта основных средств, она относится в состав внереализационных доходов (расходов) на счете 91 “Прочие доходы и расходы”. Это правило вытекает из п. 14 ПБУ 6/01 - изменение первоначальной стоимости ОС, в которой они были приняты к бухгалтерскому учету, не допускается, за исключением  достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств и  модернизации.

В налоговом учете суммовые разницы в соответствии с п. 11.1 ст.  250  и пп. 5.1. п.1 ст. 265 НК РФ   входят в состав внереализационных доходов (расходов) и не влияют на стоимость приобретаемых основных средств.

Аналогично в первоначальную стоимость основных средств не включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, полученным на приобретение основного средства. В налоговом учете проценты в первоначальную стоимость основных средств не включаются, а отражаются в составе внереализационных доходов и расходов на основании подпунктов 2 и 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Случаи включения сумм НДС в первоначальную стоимость основных средств определены ст. 170 НК РФ.

В бухгалтерском учете изменение первоначальной стоимости ОС, в которой они были приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств, и в случаях их модернизации (п. 14 ПБУ 6/01). Аналогично решается вопрос и в налоговом учете (ст. 257 НК РФ).

Что касается переоценки, то в новой редакции ПБУ 6/01 (п.15) уточнено, что переоценка производится путем пересчета первоначальной стоимости. Одновременно переценивается также сумма амортизации, начисленной за все время использования объекта.  Если  объект переоценивался ранее, то подлежит переоценке его текущая (восстановительная) стоимость. Результаты переоценки  подлежат отражению в бухгалтерском учете по состоянию на первое число отчетного года обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года. Таким образом, переоцененные по состоянию на 01.01.2002 основные средства не будут отражены в  годовом отчете за 2001 год. В балансе 2002 года, в графе "На начало отчетного года" стоимость переоцененных ОС должна быть отражена по строке ОС.  В пояснительной записке к отчету за 2002 год следует указать причину несоответствия в бухгалтерском балансе остатка основных средств на 1 января 2002 года остатку основных средств на 1 января 2002 года в бухгалтерском балансе за 2001 год.

В целях налогового учета  переоценка не учитывается за исключением переоценки, проводимой на 1 января 2002 года ( п. 2 ст. 257 НК РФ).

Новой редакцией ПБУ 6/01 изменен порядок отражения в учете уценки основных средств. Ранее возникавшая разница в суммах оценки подлежала списанию "на счет прибылей и убытков". Согласно приказу Минфина России  от 18.05.2002 № 45н сумма разницы в оценках должна списываться "на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)" (если объект ранее не дооценивался). Если основные средства ранее дооценивались, то сумма уценки в пределах суммы дооценки списывается в уменьшение добавочного капитала, а если сумма уценки превышает сумму дооценки, то разница между ними также списывается за счет нераспределенной прибыли. Таким образом уценку объекта, который не дооценивался ранее, бухгалтер должен отразить так:

Дебет 84 Кредит 01

- осуществлена уценка объекта основных средства, который не дооценивался ранее,

Дебет 02 Кредит 84

- уменьшена амортизация уцененного объекта, который не дооценивался ранее.

В 2002 г. произошли изменения в бухгалтерском учете выбытия основных средств в связи с введением нового Плана счетов.  К счету 01 "Основные средства" открывается субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма начисленной амортизации. После чего остаточная стоимость объекта списывается на счет 91 "Прочие доходы и расходы». При оформлении операции выбытия ОС необходимо помнить изменения порядка учета дооценки по выбывающему ОС. В соответствии с ПБУ 6/01 сумма его дооценки переносится с добавочного капитала в нераспределенную прибыль организации:

ДЕБЕТ  83   КРЕДИТ  84

-   списана сумма дооценки выбывающего основного средства.

Срок полезного использования.  Срок полезного использования объектов основных средств для целей бухгалтерского учета определяется организацией самостоятельно. Для ОС, приобретенных в 2002 г., организация может устанавливать срок в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002№ 1. По ОС, приобретенным до 01.01.2002, амортизация начисляется в соответствии с методом, закрепленным в учетной политике  организации.

В налоговом учете сроки полезного использования ОС и нормы амортизации устанавливаются исходя из Постановления Правительства РФ №1 от 01.01.2002г., которое базируется на Общероссийском Классификаторе основных фондов (ОК 013-94), утверждённом Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 N 359. В связи с тем, что  Правительство установило интервал для каждой амортизационной группы, организация в учетной политике  может определить, будет ли она использовать  максимально установленный для каждой группы срок или выбирает минимально допустимый из интервала значений.

Срок полезного использования объекта ОС после даты ввода его в эксплуатацию может быть увеличен  в бухгалтерском учете в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта ОС в результате проведенной реконструкции или модернизации.

Аналогично решается вопрос в налоговом учете -  после реконструкции, модернизации или технического перевооружения увеличение срока полезного использования ОС может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство. Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта не произошло увеличение срока его полезного использования, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Начисление амортизации.  В бухгалтерском учете объекты основных средств стоимостью не более 10 000 руб. за единицу можно списывать на  затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. Организация вправе устанавливать лимит списания объектов больше или меньше 10 000 руб., исходя из особенностей хозяйственной деятельности.  Это изменение, внесенное в ПБУ 6/01 выравнивает требования бухгалтерского и налогового учета. Ведь в целях  налогообложения прибыли амортизируемым ОС признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей. (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Согласно п. 18 ПБУ 6/01 организациям разрешается приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. Аналогично решился вопрос и в налоговом учете - стоимость приобретенных изданий и иных подобных объектов, за исключением произведений искусства, включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов (пп.6 п.2 ст. 256 НК РФ).

Нужно напомнить, что часть активов не амортизируется в бухгалтерском и налоговом учетах. Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования, объекты незавершенного капитального строительства.

Начисление амортизации по некоторым объектам может разниться в бухгалтерском и налоговом учете. Некоторые расхождения автор приводит в таблице.

Группы и виды основных средств Начисление амортизации
Бухгалтерский учет Налоговый учет
Объекты жилищного фонда (в том числе жилые дома, общежития, квартиры и др) не начисляется начисляется
Многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста не начисляется начисляется
Основные средства, приобретенные с использованием бюджетных ассигнований и иных аналогичных средств (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств), начисляется не начисляется
Основные средства переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование начисляется не начисляется
Основные средства некоммерческих организаций, не используемые для предпринимательской деятельности не начисляется начисляется

Рассмотрим различия в учете безвозмездно полученного имущества. В бухгалтерском учете безвозмездно полученное имущество амортизируется. Стоимость безвозмездно полученных активов включается в доходы будущих периодов (кредит счета 98 «Доходы будущих периодов»), а по мере начисления амортизации учитывается в составе прочих доходов (кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетом 98 «Доходы будущих периодов»).

В налоговом учете  не подлежат амортизации полученные безвозмездно ОС  от организаций, если уставный капитал получающей (передающей) стороны не менее чем на 50% состоит из вклада передающей (получающей) организации. Основные средства, полученные безвозмездно от физического лица, также не подлежат амортизации при условии, что уставный капитал получающей стороны не менее чем на 50% состоит из вклада этого физического лица. То есть не подлежит амортизации полученное безвозмездно имущество, стоимость которого в соответствии со ст. 251 НК РФ не учитывается при определении налоговой базы для исчисления налога на прибыль.

Стоимость безвозмездно полученного организацией имущества (в том числе основных средств), не поименованного в ст. 251 НК РФ, для целей налогообложения признается внереализационным доходом в момент подписания сторонами акта приемки-передачи согласно п. 8 ст. 250 и пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ. Такое имущество включается в состав амортизируемого имущества.

В бухгалтерском учете начисление амортизации производится одним из способом, определенном в учетной политике организации – линейным,  уменьшаемого остатка, списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования,  списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).  Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов ОС производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Для целей налогового учета амортизацию можно начислять двумя методами - линейным или нелинейным  (ст. 259 НК РФ). Линейный метод обязательно применяется  к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов. К остальным ОС налогоплательщик вправе применять один из двух методов. Выбранный метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по данному объекту.

Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава ОС по любым основаниям. Это правило в бухгалтерском и налоговом учете применяется одинаково.

В налоговом учете допускается начисление амортизации по пониженным нормам, если такое решение принято руководителем организации и закреплено в учетной политике для целей налогообложения. Использование пониженных норм допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода. При реализации ОС, по которому были применены пониженные нормы амортизации, перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации против обычных норм, в целях налогообложения не производится. Это правило касается и дорогих  легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов,  имеющих первоначальную стоимость соответственно более 300 тысяч рублей и 400 тысяч рублей. К ним применяется основная норма амортизации со специальным коэффициентом 0,5.

 Право на применение повышающих коэффициентов к амортизации содержатся в п. 7 ст. 259 НК РФ.

При составлении отчетности за полугодие бухгалтеру предстоит пересчитать для целей налогового учета амортизацию по  ОС, приобретенным до 01.01. 2002 г.

В новой редакции ст. 322 НК РФ предусмотрено, что вне зависимости от выбранного налогоплательщиком метода начисления амортизации по имуществу, введенному в эксплуатацию до 1 января 2002 года, начисление амортизации производится исходя из остаточной стоимости указанного имущества. В качестве первоначальной принимается восстановительная стоимость ОС с учетом переоценок.  Амортизация рассчитывается исходя из остаточной стоимости амортизируемого имущества по состоянию на 1 января 2002 г. и оставшегося срока полезного использования. Правила его определения следующие.

Фактический срок использования этих ОС (срок фактической амортизации) сравнивается со сроком, установленным организацией самостоятельно на 01.01.2002, исходя из Классификации основных средств, утвержденной Правительством РФ  постановлением от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы". 

В случае, если вновь установленный срок меньше срока фактической эксплуатации объекта основных средств, следует объединить такое имущество в отдельную амортизационную группу (одиннадцатую) и установить собственный срок, в течение которого будет начисляться амортизация, но не менее семи лет.

Если новый установленный самостоятельно срок больше срока фактической эксплуатации, то разница между ними и будет сроком, в течение которого остаточная стоимость ОС должна быть погашена.

В НК РФ не решен вопрос для случая, когда оба срока совпадут.  Автор склоняется к мнению, что налоговые органы не примут одномоментно суммы недоначисленной амортизации в переходной базе и, скорее всего,  такое основное средство будет отнесено к одиннадцатой группе, амортизация по которой будет приниматься в течение 7 лет. 

Выбытие ОС.  В соответствии с ПБУ 6/01 стоимость выбывающего объекта ОС подлежит списанию. Остаточная стоимость основных средств списывается со счета 01 «Основные средства» (субсчет «Выбытие основных средств») на счет 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-2 «Прочие расходы»).

Расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации ОС, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен  (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), уменьшают прибыль организации (пп. 8 п.1 ст. 265 НК РФ).

При реализации ОС сумма остаточной стоимости с учетом расходов, связанных с реализацией ОС, может превышать полученную выручку. Для целей бухгалтерского учета полученный убыток учитывается полностью в составе операционных расходов согласно п. 31 ПБУ 6/01. Для налогового учета убыток, полученный от реализации основных средств, включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования и фактическим сроком эксплуатации в соответствии с п. 3 ст. 268 НК РФ.

Если ОС было передано безвозмездно, полученный убыток (в сумме  недоамортизированной части стоимости или затрат по передаче объекта)  учитывается в составе операционных расходов на основании п. 11 ПБУ 10/99. В налоговом учете стоимость безвозмездно переданного имущества и расходы, связанные с такой передачей, не уменьшает налогооблагаемую прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Расходы на ремонт основных средств рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Расходы на ремонт амортизируемых основных средств принимаются в полном размере и у арендатора, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено. Для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе (но не обязан)  создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным статьей 324 НК РФ (ст. 260 НК РФ).

Переходящие операции. На основании инвентаризации основных средств, проведенной организацией по состоянию на 1 января 2002 года, с отражением в инвентаризационной описи по форме № ИНВ-1, выделяются объекты, восстановительная стоимость которых с учетом переоценки на 1 января 2002 года составляет 10 000 руб. или менее.

В налоговом учете недоначисленная амортизация по данным объектам ОС подлежит единовременному списанию на уменьшение налоговой базы переходного периода в составе прочих расходов.

Остаточная стоимость ОС принимается по правилам бухгалтерского учета с учетом установленного организацией метода начисления амортизации и срока полезного использования объекта. В дальнейшем такое  основное средство не будет учитываться в составе амортизируемого имущества организации.      

Различия в определении первоначальной стоимости основных средств в бухгалтерском учете (п.8 ПБУ 6/01 "Учет основных средств") и в налоговом учете (ст. 257 НК РФ) обусловливают необходимость перерасчета величины капитальных вложений на сумму уплаченных процентов по кредитам и займам, включаемых в состав внереализационных расходов для целей налогообложения. Это связано с тем, что основные средства будут приниматься к бухгалтерскому и налоговому учету уже после 01.01.2002.

По состоянию на 01.01.2002 должна быть откорректирована стоимость вложений во внеоборотные активы на сумму учтенных суммовых разниц до 01.01.2002, т.к. согласно п. 7 ст. 271 НК РФ суммовые разницы отражаются в составе внереализационных доходов и расходов и первоначальную стоимость основных средств не формируют. Положительные суммовые разницы, возникающие по расчетам с поставщиками и подрядчиками, если договором предусмотрена оплата в рублях, эквивалентно сумме, выраженной в иностранной валюте, которые ранее (до 01.01.2002) в соответствии с п. 15 положения по составу затрат, утв. Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 № 552, не принимались для целей налогообложения. С 01.01.2002 года суммовые разницы принимаются для исчисления налога на прибыль в составе внереализационных расходов (п. 7 ст. 271 НК РФ). В результате чего, у налогоплательщика возникает необходимость пересчета на 01.01.2002 обязательств перед поставщиками и подрядчиками по этим договорам с целью определения суммовой разницы на 01.01.2002 и включения ее в состав расходов переходного периода.

 "Незавершенное строительство" - строка 130

При отражении в бухгалтерском балансе величины незавершенного строительства необходимо руководствоваться требованиями Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30.12.93 N 160, Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство", утвержденного приказом Минфина России от 20.12.94 N 167, и приказа N 34н, регулирующими принципы формирования стоимости капитальных вложений.

По строке 130 "Незавершенное строительство" также следует отразить и стоимость неоформленных исключительных прав и иные затраты, связанные с приобретением нематериальных активов.

Кроме того, п. 41 приказа N 34н к незавершенному строительству также отнесены объекты, не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях).

Поскольку государственная регистрация зачастую осуществляется длительное время, возможна ситуация, при которой документы еще не оформлены, а объект уже используется в производстве. В таком случае, исходя из принципа достоверности и требований ПБУ 6/01,  амортизационные отчисления должны начисляться с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию объекта. Однако, по мнению Минфина России (письмо от 29.02.2000 N 16-00-17-05) и МНС России (письмо от 28.04.2000 N ВГ-6-02/334@), амортизация на указанные объекты не начисляется и для целей налогообложения не учитывается. Начисление амортизации по указанным объектам начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этих объектов к бухгалтерскому учету (п. 21 ПБУ 6/01).

Для целей налогового учета основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации, включаются в состав амортизируемого имущества с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав (п. 8 ст. 258 НК РФ). При этом согласно п. 7 ст. 10 Закона № 110-ФЗ (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ) по основным средствам, введенным в эксплуатацию до 31 января 1998 года, положения п. 8 ст. 258 НК РФ в части обязательности выполнения условия документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию права собственности применяются с 1 января 2003 года. Если в течение 2002 года организация не подаст документы на регистрацию права собственности указанных объектов имущества, такие объекты с 1 января 2003 года следует исключить из состава амортизируемого имущества.

По строке 130 Бухгалтерского баланса показывается стоимость оборудования, требующего монтажа и предназначенного для установки (счет 07 «Оборудование к установке»), а также выданные подрядчику авансы, учтенные на соответствующем субсчете счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Переходящие операции. Различия в определении первоначальной стоимости материально-производственных запасов в бухгалтерском  и в налоговом учете обусловливают необходимость перерасчета в первоначальной стоимости МПЗ сумм уплаченных процентов по кредитам и займам, а также суммовых разниц, включаемых в состав внереализационных расходов для целей налогообложения. Это связано с тем, что для целей налогообложения МПЗ принимаются в момент их отпуска в производство, и именно на этот момент должна бать определена стоимость, по которой материальные ценности будут приниматься для целей налогообложения.

«Финансовые вложения» - строка 140

В бухгалтерской отчетности по строке 140 "Долгосрочные финансовые вложения" отражается сумма:

- вложений в долговые обязательства, срок обращения которых превышает 12 месяцев после отчетной даты, и исходя из целей приобретения их продажа не будет осуществлена в указанный срок;

- долгосрочных займов, предоставленных организацией;

 - вложений в коммерческие и некоммерческие организации, при выходе из которых учредитель имеет право на возврат имущества, как минимум в пределах вклада.

Новый План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н,  предусматривает, что все инвестиции в финансовые активы независимо от срока размещения средств должны отражаться на активном счете 58 "Финансовые вложения" без специального подразделения на долгосрочные и краткосрочные.

Если в системе бухгалтерского учета финансовые вложения перестали классифицировать как долгосрочные и краткосрочные, то в форме бухгалтерского баланса такая классификация сохранена. Классификация финансовых вложений на долгосрочные и краткосрочные проводится не в целях текущего учета, а лишь для бухгалтерской отчетности.  При  ее составлении организация должна проанализировать все эти активы и определить по состоянию на отчетную дату, какие из них относятся к долгосрочным, а какие к краткосрочным финансовым вложениям. При классификации под срочностью целесообразно понимать не период обращения ценных бумаг (время с момента эмиссии до момента погашения), а степень их ликвидности, т.е. возможность в случае необходимости легко в кратчайший срок превратить их в наличные денежные средства. При таком подходе к краткосрочным инвестициям должны относиться вложения в легкореализуемые ценные бумаги, покупка которых производится  в интересах выгодного помещения временно свободных денежных средств  до  возникновения потребности в наличных деньгах, а так же с целью  получения дополнительного дохода.

Долгосрочные финансовые вложения представляют собой помещение капитала в юридически самостоятельные организации на длительный срок (минимально более года) и осуществляются с целью поддержания определенной предпринимательской деятельности либо коммерческих связей.

Некоторые авторы предлагают исходить из срока нахождения ценных бумаг на балансе организации. Например, если объекты числятся на данном счете более года, их общую сумму записывают в раздел I по строке 140, а если меньше года - в разделе II по строке 250.

Ценные бумаги учитываются на счете 58 "Финансовые вложения", к которому могут быть открыты субсчета: 58-1 "Паи и акции", 58-2 "Долговые ценные бумаги" и др. В связи с тем, что построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения информации о краткосрочных и долгосрочных активах, на счете 58 можно открыть субсчета для учета краткосрочных и долгосрочных финансовых вложений, внутри которых вести учет по видам и выпускам ценных бумаг.

В главе 25 НК РФ все ценные бумаги разделены на две категории -  обращающиеся и не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг (далее ОРЦБ). При этом  организация  для целей бухгалтерского учета и налогового учета  ведет раздельный учет доходов и расходов по операциям с ценными бумагами, обращающимися и  не обращающимися на ОРЦБ. Ведение такого учета возможно осуществить  через субсчета второго порядка. Напомним, что рабочий план счетов утверждается в приказе об учетной политике организации.

Эмиссионные ценные бумаги должны учитываться в разрезе отдельных выпусков, каждый из которых имеет свой регистрационный номер, указываемый в выписках из реестра акционеров и других документах.

Вместе с тем не все инвестиции в финансовые активы должны приниматься к учету как финансовые вложения. В частности, счет 58 не предназначен для учета:

- товарных  (собственных простых, по которым обязан он сам, или неакцептованный плательщиком переводной) векселей покупателей (заказчиков), полученных в обеспечение дебиторской задолженности по оплате товаров, имущества, работ, услуг.

Такие векселя учитываются на счетах 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" по тому же счету, что и дебиторская задолженность покупателя, субсчет "Векселя полученные " (п.2 Письма Минфина РФ от 31 октября 1994 г. N 142);

- чековых книжек (учитываются на счете 55 "Специальные счета в банках");

- депозитных и сберегательных сертификатов (учитываются на счете 55 "Специальные счета в банках");

 - собственных акций (долей в уставном капитале), выкупленных у акционеров (участников) (учитываются на счете 81 "Собственные акции (доли)").

Важным отличием нового Плана счетов является то, что им не предусмотрено использование счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Вложения в ценные бумаги" для предварительного учета фактических затрат по приобретению ценных бумаг. Теперь они отражаются непосредственно на счете 58  в момент перехода к инвестору права на ценные бумаги. Это положение закреплено в п. 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ. До момента перехода права собственности на ценные бумаги, суммы, внесенные в счет подлежащих приобретению объектов финансовых вложений, показываются в активе бухгалт6ерского баланса по статье дебиторов. При предварительной оплате расходов по приобретению ценных бумаг осуществляется бухгалтерская проводка:

ДЕБЕТ  76   КРЕДИТ  51

-  на суммы фактических затрат по приобретению ценных бумаг,

и в момент перехода права собственности на активы:

ДЕБЕТ  58   КРЕДИТ  76

- оприходованы ценные бумаги после перехода права собственности на них к покупателю.

В случае последующей оплаты расходов операции по приобретению ценных бумаг приведенные бухгалтерские проводки поменяются местами. Момент перехода права собственности на ценные бумаги  устанавливается в соответствии со ст.28, 29 Федерального закона от 22 апреля 1996 года N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг". На эмиссионные ценные бумаги (акции, облигации) право собственности переходит в момент перевода их с одних лицевых счетов в реестрах или со счетов-депо в депозитариях на другие лицевые счета или сета-депо. Если ценная бумага выпущена в бумажном виде – в момент переоформления ее сертификата на нового хозяина.

Методические рекомендации по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации (см. комментарии к п. 7. 7 и  8  ст. 272)  определяют, что расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги, затрат по приобретению,  затрат на реализацию, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом датой признания расходов, связанных с приобретением ценных бумаг, является дата реализации или иного выбытия ценных бумаг. К расходам, связанным с приобретением и выбытием (реализацией), относятся:

- прямые расходы по оплате услуг специализированных организаций и иных лиц за консультационные, информационные и регистрационные услуги;

- вознаграждения, уплачиваемые посредникам (включая оплату услуг депозитариев, связанных с переходом права собственности),

- вознаграждения, уплачиваемые организациям, обеспечивающим заключение и исполнение сделок;

- другие обоснованные и документально подтвержденные прямые расходы, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг.

Данный перечень затрат, приведенный в Методичке по 25 главе, повторяет п.3.2 Порядка отражения операций с ценными бумагами, утвержденного приказом Минфина РФ от 15.01.97 №2.    

При этом следует напомнить читателю, что под специализированными организациями и посредниками понимаются организации - профучастники рынка ценных бумаг, кредитные организации, осуществляющие виды деятельности, определенные Федеральным законом "О рынке ценных бумаг", и имеющие соответствующие лицензии, а под иными лицами - брокеры, имеющие лицензию.

Расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, не уменьшают налоговую базу до даты реализации бумаг.

Выбытие ценных бумаг, т.е. прекращение их признания в бухгалтерском учете данной организации, происходит в результате их продажи или погашения (выкупа) или индоссирования.

Датой признания дохода и расхода по операциям с ценными бумагами является дата их реализации. Прибыль (убыток) от операции реализации (или иного выбытия) определяется как разность между доходами (выручкой в соответствии с договором и расходами (ценой приобретения и затратами, связанными с приобретением и реализацией).

Налогоплательщик в своей учетной политике должен закрепить выбранный метод списания на расходы стоимости выбывающих ценных (п. 9 ст. 280 НК РФ):

- по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

- по себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО),

 - по стоимости единицы.

Методы ФИФО и ЛИФО не применяются при реализации или выбытии векселей и других неэмиссионных ценных бумаг.

Для формирования обобщенной информации о рыночной стоимости ценных бумаг, находящихся на балансе,  предназначен регулирующий счет 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги". По его кредиту отражается создание резервов, по дебету - использование. Сальдо показывает остаток резервов на конец отчетного периода. Этот счет выступает регулятором к счету 58  и служит финансовым источником покрытия потерь вследствие возможной продажи на фондовой бирже ценных бумаг по цене, меньшей чем их учетная стоимость.

У непрофессиональных участников рынка ценных бумаг при определении налоговой базы по налогу на прибыль суммы отчислений в  резерв  под  обесценение  вложений  в ценные   бумаги не принимаются в качестве расходов (п.10 ст. 270 НК РФ).

Использование резервов под обесценение вложений в ценные бумаги происходит в случаях:

- повышения на конец отчетного периода  рыночной стоимости ценных бумаг;

списания с баланса ценных бумаг при их продаже или ином выбытии.

При реализации резерв уменьшается в доле, соответствующей доле проданного пакета акций того вида, под которые был создан резерв в конце предшествующего года.

Согласно пп.25 п.1 ст.251 НК РФ доходы организации (за исключением организаций - профессиональных участников рынка ценных бумаг) в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Раздел II "Оборотные активы"

"Запасы" - строка 210(в том числе строки 211-217)

По строке 210 отражается общая стоимость запасов организации, которая детализируется по стокам 211-217 по видам запасов – материалы, готовая продукция, товары, остатки незавершенного производства, расходы будущих периодов и др.

Организации, ведущие учет материально-производственных запасов по учетным ценам и использующие счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», по данной строке увеличивают стоимость материальных ценностей на положительные отклонения и уменьшают на отрицательные.

В новом Плане счетов, который все организации должны использовать с 1 января 2002 года, отсутствуют счета для учета МБП. Имущество, которое раньше отражалось на счете 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы", теперь должно учитываться либо на отдельном субсчете 10-9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности" счета 10 "Материалы", либо на счете 01 "Основные средства". Критерий, который позволяет определить, на какой счет относить это имущество, - срок его предполагаемой службы.

В бухгалтерском учете суммовые разницы в соответствии с п. 6.6 ПБУ 10/99   включаются в стоимость приобретаемых ТМЦ.  А в налоговом учете согласно пп. 5.1 ст. 265 НК РФ они включаются в состав внереализационных расходов.

С 1 января 2002 года введено в действие ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утвержденное приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н.  При его практическом применении следует руководствоваться Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н (далее Методичка по МПЗ). В ней  из состава МПЗ исключены малоценные и быстроизнашивающиеся предметы. Теперь понятие МПЗ включает только материалы, готовую продукцию и товары для перепродажи. Новшеством является включение в фактическую себестоимость МПЗ, полученных по договору дарения, мены, а также внесенных в качестве вклада в уставный капитал, затрат организации на приведение их в состояние, пригодное для использования.

Запасы в балансе отражаются по фактической себестоимости. К фактическим затратам на приобретение МПЗ, помимо основных, относятся затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию, затраты по оплате процентов по кредитам поставщиков (коммерческий кредит), затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением запасов и произведены до даты оприходования МПЗ на складах организации. Если кредит или заем получены специально на нужды приобретения МПЗ (это указано в тексте договора), то не включать проценты по такому кредиту или займу в первоначальную стоимость МПЗ у организации нет оснований.

Особенностях формирования первоначальной стоимости ТМЦ  в налоговом учете (суммовые разницы и проценты по займам) аналогичны приведенной информации в разделе «Основные средства». В налоговом учете  суммовые разницы и проценты, связанные с приобретением ТМЦ,  отражаются в составе внереализационных доходов и расходов (подпункты 2 и 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Организациям, приобретающим товары специально для продажи, следует обратить внимание на порядок учета транспортно-заготовительных расходов. В соответствии с п. 227 методических указаний, такие расходы учитываются на счете 44 "Расходы на продажу". При этом у организации есть возможность выбора метода их распределения, который закрепляется в учетной политике.

При отпуске ТМЦ в производство и ином выбытии их оценка в бухгалтерском учете производится одним из следующих способов:

— по себестоимости единицы запасов;

— средней себестоимости;

— себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

—    себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

В соответствии с п. 78 Методички по МПЗ применение оценки по средней себестоимости, по способу ФИФО и по способу ЛИФО может осуществляться по взвешенной или скользящей оценке. Вариант расчета средних оценок должен раскрываться в учетной политике организации.

В налоговом учете списание сырья и материалов в производство также осуществляется одним из вышеперечисленных методов оценки запасов согласно п. 8 ст. 254 НК РФ. Для упрощения учета организация может выбрать один и тот же метод в бухгалтерском и налоговом учете.

Затраты по незавершенному производству и незавершенным работам (услугам), учет которых осуществляется на счетах 20 «Основное производство, 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательное производство», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и 44 «Расходы на продажу», отражаются по строке 213. При этом незавершенное производство отражается в оценке, предлагаемой п. 64 Положения по ведению бухгалтерского учета:

— по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;

— прямым статьям затрат;

— стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

Порядок оценки незавершенного производства организация устанавливает в учетной политике.    

При единичном производстве продукции незавершенное производство отражается в Бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам.

Торговые и посреднические организации по строке 213 отражают транспортные расходы, приходящиеся на остаток нереализованных товаров, на конец отчетного периода и учтенные на счете 44 «Расходы на продажу» согласно учетной политике.     

Организации, осуществляющие торговую деятельность или оказывающие услуги общественного питания, по данной строке показывают покупные товары по стоимости их приобретения (счет 41 «Товары»). Фактическая стоимость товаров определяется в соответствии с пунктами 6—15 ПБУ 5/01.

При этом организации розничной торговли могут учитывать товары как по покупным, так и по продажным ценам. Если организация учитывает стоимость товаров по продажным ценам, в строке 214 отражается стоимость товаров по счету 41 «Товары» за вычетом торговой наценки, учтенной по кредиту счета 42 «Торговая наценка».

Следует отметить, что оценка незавершенного производства, остатков готовой продукции на складе и остатков отгруженной, но не реализованной продукции для целей налогового учета (в отличие от бухгалтерского учета) производится на основании данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов. Следовательно, на остатки незавершенного производства распределяются только прямые расходы, к которым относятся сырье, материалы и комплектующие изделия, являющиеся основой выпускаемой продукции, расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы ЕСН, начисленного на указанные расходы, и амортизационные отчисления по основным средствам, используемым при производстве продукции, работ, услуг (ст. 318 НК РФ). Остальные затраты считаются косвенными и в полном объеме относятся на уменьшение доходов от реализации за отчетный период. Порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции на складе и остатков отгруженной, но не реализованной продукции прописан в ст. 319 НК РФ.

По торговым операциям к прямым расходам относятся только расходы на доставку покупных товаров. Порядок определения расходов по торговым операциям изложен в ст. 320 НК РФ.

Переходящие операции. В соответствии со ст. 10 Закона № 110-ФЗ в состав прочих расходов переходного периода необходимо включить суммы недоначисленной амортизации по МБП производственного характера, переданным до 31 декабря 2001 года включительно в производство. Причем в данном случае не имеют значения первоначальная стоимость МБП и срок, в течение которого это имущество планируется использовать в производстве.

По состоянию на 01.01.2002 должна быть откорректирована стоимость МПЗ на сумму учтенных суммовых разниц до 01.01.2002, т.к. согласно п. 7 ст. 271 НК РФ суммовые разницы отражаются в составе внереализационных доходов. Положительные суммовые разницы, возникающие по расчетам с поставщиками и подрядчиками, если договором предусмотрена оплата в рублях, эквивалентно сумме, выраженной в иностранной валюте, которые ранее (до 01.01.2002) в соответствии с п. 15 положения по составу затрат, утв. Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 № 552, не принимались для целей налогообложения. С 01.01.2002 года суммовые разницы принимаются для исчисления налога на прибыль в составе внереализационных расходов (п. 7 ст. 271 НК РФ). В результате чего, у налогоплательщика возникает необходимость пересчета на 01.01.2002 обязательств перед поставщиками и подрядчиками по этим договорам с целью определения суммовой разницы на 01.01.2002 и включения ее в состав расходов переходного периода. Аналогично производится корректировка стоимости МПЗ на сумму уплаченных процентов по кредитам и займам,   включаемых в состав внереализационных расходов для целей налогообложения.

"Расходы будущих периодов»- строка 216  

По данной строке отражаются затраты, понесенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам и учтенные на  счете 97. К ним следует отнести стоимость лицензий на осуществление отдельных видов деятельности, стоимость прав на использование программ для ЭВМ, расходы по неравномерно производимому ремонту основных средств (по организациям, не образующим в установленном порядке резерва на ремонт основных средств)  и др.

Обратим внимание читателя на отличие бухгалтерского и налогового учета расходов будущих периодов. В налоговом учете при одноименном названии затрат, это совсем другие, отличные от бухгалтерского учета затраты.

В налоговом учете расходы на освоение природных ресурсов (ст. 261 НК РФ); расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (ст. 262 НК РФ) и другие принимаются как расходы будущих периодов с фиксированием суммы подобных расходов на соответствующую дату и определение срока, в течение которого эта сумма равномерно учитывается при исчислении налогооблагаемой прибыли.
При этом налогоплательщику необходимо формировать регистр налогового учета “Расходы будущих периодов”, где отражаются указанные показатели.

Согласно ст. 323 НК РФ отрицательный результат от реализации каждого отдельного объекта основных средств признается в налоговом учете расходами будущих периодов, которые включаются во внереализационные расходы ежемесячно равными долями начиная со следующего после реализации месяца. Срок, в течение которого списываются эти расходы, определяется как разность между сроком полезного использования объекта основных средств в месяцах и сроком его эксплуатации, включая месяц реализации. Если от реализации какого-либо объекта основных средств получен отрицательный результат, то он переносится на расходы будущих периодов.

Переходные положения. Организации должны провести инвентаризацию расходов будущих периодов по состоянию на 31 декабря 2001 года.  Суммы, числящиеся на счете 97 «Расходы будущих периодов», но не являющиеся таковыми по правилам, установленным главой 25 НК РФ (например, расходы на ремонт основных средств, если организация ранее приняла решение о списании произведенных расходов на ремонт в течение определенного срока; стоимость программных продуктов, приобретенных по договорам купли-продажи, которые не имеют, исходя из условий договоров, ограниченный срок пользования; и т. д.)  подлежат списанию в переходном периоде.

Затраты по приобретению бухгалтерской программы в 2002 г. в бухгалтерском учете будут учтены как расходы будущих периодов, а в налоговом учете это косвенные затраты согласно ст. 252 НК РФ и они единовременно относятся на затраты в том отчетном периоде, в котором они произведены.

А остатки недосписанных затрат, числящиеся по состоянию на 01.01.2002 на счете 97  по бухгалтерской программе, приобретенной в 2001 г.  в налоговом учете должны быть учтены в базе переходного периода в соответствии со ст. 10 Закона № 110-ФЗ. Отраженные на счетах учета расходов будущих периодов затраты предприятия должны быть включены в расходы переходного периода, если согласно условиям договоров с контрагентами работы, услуги по этим договорам были приняты на конкретную дату, а не относились на период. Такой порядок учета расходов будущих периодов следует из положений статьи 272 НК РФ, в соответствии с которой расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

"Дебиторская задолженность"- строки 230 и 240 (в том числе строки 231-246)

Следует помнить при отражении  пени и штрафов,  что в бухгалтерском учете  их сумма может быть определена лишь на основании решения суда либо согласована с дебитором, то есть факт существования обязательств по уплате пени, штрафов и неустоек должен быть подтвержден документально. Такое требование содержится в п. 76 приказа N 34н.

В налоговом учете следует учесть внесенные последними поправками изменения в ст. 271 НК РФ. С их учетом требования налогового и бухгалтерского учета по учету пени и штрафов совпадут.

Раздел III "Капиталы и резервы"

"Уставный капитал" - строка 410

По данной строке отражается величина уставного капитала (фонда) организации, указанная в учредительных документах и зафиксированная на счете 80 "Уставный капитал". Следует отметить, что размер оплаченной части уставного капитала не влияет на сумму, отражаемую по строке 410, поскольку величина неоплаченных взносов раскрывается при заполнении строки 244 "Задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал".

Уменьшение или увеличение уставного капитала в бухгалтерской отчетности отражается лишь после внесения соответствующих изменений в учредительные документы организации. Он может быть уменьшен или увеличен только после внесения изменений в эти документы.

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет (строки 460 и 465)

Данные о полученном организацией в прошлые отчетные периоды финансовом результате отражаются на бухгалтерском счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Неиспользованная часть полученной прибыли отражается по строке 460 Бухгалтерского баланса. Непогашенная часть убытка прошлых лет показывается по строке 465 Бухгалтерского баланса в круглых скобках.

В налоговом учете возможен перенос убытков на будущее в течение 10 лет (ст. 283 НК РФ).  При этом совокупная сумма переносимого убытка в каком-либо отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30% налоговой базы по прибыли.

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года (строки 470 и 475)

Формирование текущего финансового результата производится на счете 99 «Прибыли и убытки». В течение отчетного периода на этом счете отражаются:

— прибыль или убыток от обычных видов деятельности в корреспонденции со счетом 90 «Продажи»;

— сальдо прочих доходов и расходов в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы»;

— расходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности (пожар, стихийное бедствие, авария);

— начисленные платежи налога на прибыль и причитающиеся налоговые санкции в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Прибыль, полученная за 1-е полугодие 2002 года записывается по строке 470, а полученный убыток — по строке 475 в круглых скобках.

Раздел IV "Долгосрочные и краткосрочные обязательства"

"Займы и кредиты" - строки 510 и 610

В этой группе статей показываются непогашенные суммы полученных кредитов и займов с подразделением на долгосрочные и краткосрочные в зависимости от срока их погашения (более 12 месяцев после отчетной даты либо в течение 12 месяцев). В бухгалтерском учете данные о сумме задолженности отражаются по счетам 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

При оценке показателя строк следует учитывать, что в соответствии с п. 73 приказа N 34н на конец отчетного периода задолженность должна быть отражена с учетом процентов, подлежащих уплате.

При заполнении этих строк нужно вспомнить, что с отчетности 2002 года действует ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию". ПБУ 15/01 подразделяет задолженность по полученным займам и кредитам на краткосрочную и долгосрочную задолженность. Критерием является срок возврата средств, определяемый условиями заключенного договора.

В бухгалтерском балансе долгосрочные и краткосрочные обязательства должны показываться отдельно. Особое внимание следует обратить на учет затрат, связанных с получением и использованием займов и кредитов. К таким затратам относятся:

проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам;

проценты, дисконт по причитающимся к оплате векселям и облигациям;

дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств;

курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, образующиеся с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления).

Бухгалтерский учет указанных расходов определяют цели, на которые привлекаются заемные средства.

Для предварительной оплаты МПЗ, работ, услуг проценты в бухгалтерском учете относятся на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с их предварительной оплатой (Дебет счета 76.5). Проценты по кредитам, связанным с приобретением ОС или строительством включаются в первоначальную стоимость инвестиционного актива с учетом особенностей, оговоренных ПБУ 15/01. Если кредит не связан с приобретением указанных ценностей либо проценты начислены позже их признания расходами на указанные цели, то в бухгалтерском учете они признаются операционными расходами и учитываются на счете 91.

Проценты по полученным долговым обязательствам уменьшают налогооблагаемую прибыль. Необходимое условие -  сумма процентов должна быть рассчитана исходя из среднего процента по долговым обязательствам, выданным в том же периоде на сопоставимых условиях и  не отклоняется более чем на 20% от среднего уровня процентов. Налогоплательщик, перешедший на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, расчет среднего процента осуществляет в пределах месяца. Остальные налогоплательщики – в пределах квартала.   

Если аналогичные заемные обязательства отсутствуют, а также по выбору налогоплательщика проценты учитываются в ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза  - по рублевым кредитам, и равной 15 процентам – валютным кредитам (п.1 ст. 269 НК РФ).

Доходы будущих периодов (строка 640)

По данной строке показываются доходы, полученные в отчетном периоде, но по правилам бухгалтерского учета относящиеся к будущим отчетным периодам. К таким доходам относятся: арендная плата и плата за коммунальные услуги, абонементная плата за пользование услугами связи, стоимость безвозмездно полученных активов, предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы (счет 98 «Доходы будущих периодов»).

В налоговом учете стоимость безвозмездно полученного организацией имущества, не поименованного в ст. 251 НК РФ, признается внереализационным доходом в момент подписания сторонами акта приемки-передачи (п. 8 ст. 250 и пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Остальные  доходы при использовании организацией  метода  начисления распределяются самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (ст. 271 НК РФ). При кассовом методе датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом ( ст. 273 НК РФ).

Отчет о прибылях и убытках (форма N 2)

При составлении Отчета о прибылях и убытках организации следует руководствоваться основными принципами, закрепленными в ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденном Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 32н,  и ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденном Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 33н, а именно:

- соблюдение критериев признания доходов и расходов (п. 12 ПБУ 9/99 и п. 16 ПБУ 10/99);

- соблюдение классификации доходов и расходов (полученные по основным видам деятельности, операционные, внереализационные и чрезвычайные);

 - принцип равномерного и обоснованного распределения доходов и расходов между отчетными периодами;

 - принцип взаимосвязи доходов и обуславливающих их получение доходов;

 - принцип признания расхода (списания актива) при наличии данных о том, что от использования этого актива экономическая выгода (доход) получена не будет.

В соответствии с п. 18.1 ПБУ 9/99 выручка, операционные и внереализационные доходы, составляющие пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный период, показываются в Отчете о прибылях и убытках по каждому виду в отдельности.

В бухгалтерском учете доходы и расходы организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими доходами и расходами.

 В налоговом учете при выборе налогоплательщиками метода начисления применяется аналогичный порядок признания доходов и расходов (ст. 271 и 272 НК РФ). Датой получения доходов от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) признается день их отгрузки (передачи).

При кассовом методе доходы признаются по мере поступления средств на расчетные счета в банках или в кассу, а также поступления иного имущества, а расходы — после их фактической оплаты. Кассовый метод могут применять организации, удовлетворяющие условиям, изложенным в ст. 273 НК РФ.

Строка 010 "Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг"

По данной статье указывается выручка от продажи продукции и товаров, выполнения работ и оказания услуг, являющаяся доходом от обычных видов деятельности. Перечень доходов, признаваемых доходами по основным видам деятельности, устанавливается организацией самостоятельно и закрепляется как элемент учетной политики.

В соответствии с п. 5 ПБУ 9/99 выручкой могут признаваться и иные поступления в  организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов,  участие в уставных капиталах других организаций. Если же предметом деятельности такие виды деятельности не признаются, то данные поступления относятся к операционным доходам.

В налоговом учете полученные от сдачи имущества в аренду и от участия в уставных капиталах других организаций доходы и лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности для целей налогового учета признаются внереализационными доходами и учитываются отдельно от выручки (ст. 250 НК РФ).

Порядок оценки величины полученных доходов предусмотрен ПБУ 9/99, в соответствии с которым в состав выручки включаются все поступления, связанные с продажей товаров, работ, услуг, в том числе суммовые разницы, поступления, вызванные изменением условий договоров. При этом сумма доходов отражается за вычетом НДС, акцизов, налога с продаж и экспортных пошлин.

В налоговом учете отрицательные и положительные суммовые разницы включаются не в состав выручки, а в состав внереализационных доходов  и расходов (пп. 11.1 ст. 250 и пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

По строке 010 отражается общая сумма доходов, полученных организацией от обычных видов деятельности. Это кредитовый оборот по субсчету "Выручка" счета 90 "Продажи" за минусом  дебетовых оборотов субсчетов "Налог на добавленную стоимость", "Акцизы", Налог с продаж", "Экспортные пошлины" счета 90.

Строка 020 "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг"

Здесь показываются затраты на производство продукции, работ, услуг в доле, относящейся к проданным в отчетном периоде продукции, работам, услугам.  Это расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг, возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемых в виде амортизационных отчислений и др.

Организации, осуществляющие торговую деятельность, отражают по данной статье покупную стоимость товаров, выручка от продажи которых отражена в данном отчетном периоде.

Организации, являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, отражают по данной статье покупную (учетную) стоимость ценных бумаг, выручка от продажи которых отражена в данном отчетном периоде.

В бухгалтерском учете данные о сумме затрат, принимаемых в качестве расходов текущего периода, отражаются по дебету счета 90 "Продажи" (субсчет 90-2 "Себестоимость продаж") в корреспонденции со счетами 20 "Основное производство", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция", 45 "Товары отгруженные".

Организации, которые используют для учета затрат на производство счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", должны скорректировать дебетовый оборот по субсчету "Себестоимость продаж" счета 90 на разницу между фактической и нормативной себестоимостью продукции. Если фактическая себестоимость окажется выше нормативной, то сумма данного отклонения прибавляется к дебетовому обороту по субсчету "Себестоимость продаж", а если ниже - то вычитается из него.

Если организация в учетной политике избрала метод формирования себестоимости исходя из всех фактически осуществленных затрат, то сумма управленческих расходов в составе затрат основного производства отражается тоже по данной строке.

В налоговом учете расходы на производство и реализацию отчетного периода подразделяются на прямые и косвенные (ст. 318, 320 НК РФ). Косвенные расходы в полном объеме списываются на себестоимость реализованных товаров. Сумма прямых расходов также уменьшает доходы от реализации отчетного периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном периоде продукции.

В этой же строке отражаются расходы, осуществление которых связано с предоставлением имущества в аренду, прав на пользование объектами интеллектуальной собственности и с участием в уставных капиталах других организаций, если в соответствии с учетной политикой организация признает данную деятельность основной. Однако в налоговом учете расходы, осуществление которых связано с предоставлением имущества в аренду, прав на пользование объектами интеллектуальной собственности и с участием в уставных капиталах других организаций признаются внереализационными расходами (ст. 265 НК РФ).

Приведем  некоторые позиции различий расходов в бухгалтерском и налоговом учетах. Расхождения будут по следующим позициям: суммам амортизации по основным средствам, приобретенным до 2002 г.,  суммовым разницам, связанным с приобретением ТМЦ, которые в налоговом учете будут относится в состав внереализационных доходов и расходов,  затратам, отнесенным в дебет счетов затрат с кредита счета 97 «Расходы будущих периодов»,  затратам, относимым в налоговом учете к переходному периоду и пр.

Строка 030 "Коммерческие расходы"

По данной строке организации, занятые производством продукции отражают затраты, связанные с ее сбытом. К ним относятся расходы на транспортировку продукции, на погрузочно-разгрузочные работы, комиссионные сборы, уплаченные посредническим организациям, расходы на рекламу, на представительские и другие аналогичные расходы.

Торговые организации  отражают издержки обращения, учитываемые на субсчете 44"Расходы на продажу" и списываемые в дебет счета  90 "Продажи».

Согласно пункту 9 ПБУ 10/99, коммерческие расходы можно списывать на себестоимость двумя способами:

- распределять между реализованной и нереализованной продукцией;

- включать в себестоимость продукции, реализованной в отчетном периоде.

Выбранный способ закрепляется в учетной политике организации.

При этом в торговых организациях транспортные расходы распределяются между реализованными товарами и остатком товаров на складе. Аналогичное распределение данных затрат предусмотрено и в налоговом учете (ст. 320 НК РФ). Поэтому сумма распределяемых расходов будет идентичной.

 В налоговом учете расходы, отражаемые в строках 030 и 040 относятся к косвенным расходам, которые в полном объеме относятся на уменьшение доходов от производства и реализации отчетного периода (п. 1 ст. 318 НК РФ). Нормируемые расходы (на добровольное страхование работников  и имущества, на подготовку и переподготовку кадров,  представительские и рекламные расходы) для целей налогообложения прибыли учитываются в пределах установленных в НК РФ норм.

Строка 040 "Управленческие расходы"

В соответствии с п. 9 ПБУ 10/99 управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности. Если учетной политикой организации предусмотрено такое  единовременное признание управленческих  расходов в составе расходов текущего периода, и оценка незавершенного производства и готовой продукции осуществляется по прямым статьям затрат, то данная строка заполняется. В бухгалтерском учете сумма таких затрат отражена по дебету счета 90 "Продажи" в корреспонденции с кредитом счета 26 "Общехозяйственные расходы".

Если же организация списывает общехозяйственные расходы в дебет счета 20 "Основное производство", то в этом случае данные расходы следует указать по строке 020 Отчета о прибылях и убытках. Торговые организации счет 26 не используют.

В налоговом учете затраты, отраженные на счете 25,26 и 29 в состав прямых расходов также включаться не будут, а будут отнесены к косвенным расходам, которые в полном объеме относятся на уменьшение налоговой базы отчетного периода. Необходимым условием для этого является учет доходов и расходов организацией по методу начисления (ст. 318 НК РФ).

Операционные доходы и расходы

Состав операционных доходов и расходов определены в п. 7 ПБУ 9/99 и п. 11 ПБУ 10/99.

По строке 060 "Проценты к получению» отражаются суммы причитающихся согласно договорам процентов по облигациям, депозитам, государственным ценным бумагам, за предоставление в пользование денежных средств организации, за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации (кредит соответствующего субсчета счета 91 "Прочие доходы и расходы").

В строке 070 "Проценты к уплате" отражаются проценты, подлежащие уплате организацией на основании договоров (проценты по облигациям, акциям, за предоставление организации кредитов, займов).

По строке 080 "Доходы от участия в других организациях" показывается сумма причитающихся (начисленных) организации на основании решения участников (учредителей) дивидендов, доходов по акциям, в размере, указанном в протоколе, и учитываемых на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

В показатели строк 090 "Прочие операционные доходы" и 100 "Прочие операционные расходы" включаются все иные операционные доходы и расходы, не отраженные в предыдущих строках.

Развернуто должны быть отражены:

- сумма выручки от реализации ценных бумаг и стоимость их приобретения, а также расходы, связанные с обслуживанием ценных бумаг  (оплата  консультационных  и  посреднических  услуг, депозитарных услуг);

- сумма выручки от реализации иностранной валюты и стоимость ее приобретения;

-сумма выручки от реализации основных средств и иных активов и остаточная стоимость реализуемых объектов.

По строке 100 также отражаются расходы, связанные  с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, расходы,   связанные с аннулированием  производственных заказов (договоров), прекращением производства, не давшего продукции.

В налоговом учете расходы на оплату услуг банков отражаются в составе внереализационных расходов.

Кроме того, в составе прочих операционных расходов отражаются суммы причитающихся к уплате отдельных видов налогов и сборов за счет финансовых результатов в  соответствии  с  установленным законодательством  Российской Федерации порядком, например налог на имущество предприятий. В налоговом учете суммы налогов включаются в регистр начисления налогов, отражаемых в признанных расходах, связанных с производством и реализацией.

Операционные доходы и расходы, учтенные с бухгалтерском учете, для целей налогового учета относятся к внереализационным доходам и расходам (статьи 250 и 265 НК РФ), за исключением доходов и расходов от продажи основных средств и налогов. Доходы, полученные от продажи основных средств, и расходы, связанные с их реализацией, для целей налогового учета относятся соответственно к доходам и расходам от реализации. Суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, включаются в состав прочих расходов (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Внереализационные доходы и расходы

Состав внереализационных доходов определен п. 8 ПБУ 9/99, а соответствующих расходов в п. 10 ПБУ 10/99. К ним относятся:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, по которым получены решения суда об их взыскании;

- поступления (выплаты) в возмещение причиненных убытков;

- прибыль (убыток) прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- суммы кредиторской и депонентской задолженности (дебиторской задолженности), по которым истек срок исковой давности;

- курсовые разницы, возникающие при переоценке в установленном порядке имущества и обязательств, выраженных в иностранной валюте, и других доходов и расходов. Курсовые разницы согласно ПБУ 3/2000 рассчитываются по состоянию на дату операции или по состоянию на отчетную дату. В случае если переоценка валютных ценностей будет осуществляться нерегулярно или не на указанные даты, то общие суммы положительных и отрицательных курсовых разниц, отражаемых в составе внереализационных доходов и расходов, могут быть искажены, то есть искажены будут обороты, представляемые в отчетности развернуто;

- суммовые  разницы,  возникающие в связи с погашением   задолженностей по полученным кредитам, полученным  (выданным)   займам, выраженным в условных единицах.

В налоговом учете состав внереализационных доходов и расходов определены в статьях 250 и 265 НК РФ.

Позиция убытков (прибыли) прошлых лет, выявленных в отчетном году требует пояснения в 2002 г. Это, как правило, суммы, связанные с выявлением и исправлением ошибок прошлых лет.

До 1 января 2002 г. в состав внереализационных доходов включались суммы прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном году и соответственно в состав внереализационных расходов - суммы убытков прошлых лет, выявленных в отчетном периоде.

С 1 января 2002 г. в состав внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ) включается  доход прошлых лет, выявленный в отчетном (налоговом) периоде. В состав внереализационных расходов включены суммы расходов прошлых лет, выявленных в отчетном (налоговом) периоде (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Исправление в бухгалтерском учете ошибок прошлого года (после  утверждения бухгалтерского отчета) производится в  текущей бухгалтерской отчетности, составленной за текущий период. То есть, ошибка января 2001 г., обнаруженная в мае 2002 г., будет исправляться в учетных регистрах в мае 2002 г.  Однако в налоговой отчетности  в соответствии со ст.54 Налогового кодекса РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящейся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. Т.е. ошибка января 2001 г., выявленная в мае 2002 г. должна быть исправлена в налоговой отчетности за 1 квартал (январь) 2001 г.  Ранее для корректировки текущего финансового результата в налоговом учете заполнялась Справка к расчету по налогу на прибыль. Теперь Справки нет. Поэтому у бухгалтера возникает вопрос- учитывать ли эти суммы при расчете налога на прибыль в текущем периоде, либо все-таки не отражать их в Декларации по прибыли.

о мнению автора, порядок исправления ошибок в налоговой отчетности не изменился. Поэтому если период совершения ошибки можно определить, нужно внести исправления в прошлую отчетность. В этом случае в Декларации по прибыли текущего периода суммы не должны учитываться.

Только если период совершения ошибки невозможно определить, тогда уточненные Расчеты налога на прибыль за прошлые периоды не сдаются, и исправление ошибки отражается в текущей налоговой отчетности и учитывается при определении финансового результата за текущий налоговый период.

По строке 150 отражается сумма налога на прибыль, начисленного в соответствии с декларацией по налогу на прибыль, а также пени и штрафные санкции за нарушение налогового законодательства. Эти данные отражаются на счете 99 «Прибыли и убытки».

"Чрезвычайные доходы и  расходы" - строки 170 и 180

Чрезвычайными доходами считаются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п. (п. 9 ПБУ 9/99).

В составе чрезвычайных расходов отражаются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.) (п. 13 ПБУ 10/99).

В бухгалтерском учете согласно новому Плану счетов эти показатели отражаются на счете  99 "Прибыли и убытки", а не на счетах 90 и 91.

Для целей налогового учета расходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами, учитываются как внереализационные доходы и расходы (пп. 7 п. 2 cт. 265 НК РФ). О чрезвычайных доходах в НК РФ  ничего не сказано.


Опубликовано в СПС "Гарант"

Комментарии к строкам баланса с учетом изменений (в прилагаемой форме баланса помечены красным)

130+234+245 - Согласно Новому плану счетов авансы выданные и предварительная оплата учитывается  на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"  обособлено в корреспонденции со счетами учета денежных средств.  Поэтому в балансе вместо счета 61 "Расчеты по авансам выданным" (по старому плану счетов) указывает дебетовое сальдо по соответствующему субсчету (авансы выданные) счета 60 (по новому плану счетов).

140+250+ Новый План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н,  предусматривает, что все инвестиции в финансовые активы независимо от срока размещения средств должны отражаться на активном счете 58 "Финансовые вложения" без специального подразделения на долгосрочные и краткосрочные. Регулирующим счетом  к счету 58 выступает бухгалтерский счет 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги". Он служит финансовым источником покрытия потерь вследствие возможной продажи на фондовой бирже ценных бумаг по цене, меньшей чем их учетная стоимость.

150  - по данной статье баланса могут быть показаны суммы недостач и потерь от порчи ценностей, относящиеся к внеоборотным активам по состоянию на отчетную дату. 

211 – в связи с тем, что новый план   счетов не предусматривает учет МБП на счете 12 и 13, данные счета по сроке 211 не показываются. Для обобщения информации о заготовлении и приобретении оборотных активов может использоваться счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". По дебету данного счета собираются все затраты, связанные с приобретением материально-производственных запасов. Кредитуется счет 15 на стоимость по учетным ценам фактически поступивших и оприходованных материалов или товаров. Образующаяся при этом разница списывается со счета 15 на счет 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей". Если в течение месяца приобретенные МПЗ поступят в организацию, и их фактическая себестоимость уже полностью сформирована, то на конец месяца счет 15 сальдо не имеет. Однако если процесс приобретения оборотных активов начался в одном отчетном периоде, а завершился в другом отчетном периоде, то на дату составления баланса счет 15 будет иметь дебетовое сальдо.

Материальные ценности, оценка которых подлежит уточнению, показываются в годовом бухгалтерском балансе в оценке "нетто", т.е. за вычетом резервов под снижение стоимости материальных ценностей, числящихся на счете 14.  При составлении годового бухгалтерского баланса значения строк, характеризующих состояние материальных ценностей, оценка которых подлежит уточнению, определяются расчетным путем как разница между сальдо счетов 10 "Материалы", 20 "Основное производство", 43 "Готовая продукция", 41 "Товары" и счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей".В начале периода, следующего за периодом, в котором в бухгалтерском учете отражено создание резерва под обесценение стоимости материальных ценностей, зарезервированная сумма восстанавливается записью по дебету счета 14 и кредиту счета 91.

213 - В старом плане счетов был счет 30 "Некапитальные работы", на котором учитывались затраты, связанные, в основном, с возведением временных титульных и нетитульных сооружений. Согласно новому плану счетов, затраты по возведению временных сооружений должны учитываться на счетах 08 "Вложения во внеоборотные активы" (по титульным) и 23 "Вспомогательные производства" (по нетитульным). Но новому плану счетов выполненные       этапы       по     незавершенным работам учитываются на счете 46.

214 - Для обобщения информации о заготовлении и приобретении оборотных активов может использоваться счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". По дебету данного счета собираются все затраты, связанные с приобретением материально-производственных запасов. Кредитуется счет 15 на стоимость по учетным ценам фактически поступивших и оприходованных материалов или товаров. Образующаяся при этом разница списывается со счета 15 на счет 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей". Если в течение месяца приобретенные МПЗ поступят в организацию, и их фактическая себестоимость уже полностью сформирована, то на конец месяца счет 15 сальдо не имеет. Однако если процесс приобретения оборотных активов начался в одном отчетном периоде, а завершился в другом отчетном периоде, то на дату составления баланса счет 15 будет иметь дебетовое сальдо.

Организации, осуществляющей розничную торговлю, могут производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок)". В этом случае, наценки, приходящиеся на остаток товаров, числятся как кредитовое сальдо счета 42 "Торговая наценка", а сальдо счета 41"Товары" показывает остаток товаров по продажным ценам. В строке 214 указывается разность между сальдо счета 41 "Товары" и сальдо счета 42 "Торговая наценка" по состоянию на отчетную дату .

Организациями, оказывающими услуги общественного питания, по строке 214 отражаются отражать остатки сырья на кухнях и в кладовых, а также остатки товаров в буфетах (счет 20).

Материальные ценности, оценка которых подлежит уточнению, показываются в годовом бухгалтерском балансе в оценке "нетто", т.е. за вычетом резервов под снижение стоимости материальных ценностей, числящихся на счете 14.  При составлении годового бухгалтерского баланса значения строк, характеризующих состояние материальных ценностей, оценка которых подлежит уточнению, определяются расчетным путем как разница между сальдо счетов 10 "Материалы", 20 "Основное производство", 43 "Готовая продукция", 41 "Товары" и счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей".В начале периода, следующего за периодом, в котором в бухгалтерском учете отражено создание резерва под обесценение стоимости материальных ценностей, зарезервированная сумма восстанавливается записью по дебету счета 14 и кредиту счета 91.

216 - Согласно Новому плану счетов  расходы будущих периодов  учитываются  на счете 97.

231+ 241   - Согласно Новому плану счетов  резервы по сомнительным долгам отражаются на счете 63.

233 + 243+ 623 - В старом плане счетов имелся счет 78 "Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами", информация по которому и использовалась для заполнения строк 233, 243 и 623. В новом плане счетов вышеуказанный счет отсутствует. Для учета расчетов с дочерними (зависимыми) обществами Минфин России рекомендует использовать  счет 76 или  счета, применение которых вытекает из содержания того или иного факта хозяйственной жизни.  Например, материнская компания, дочерние и зависимые общества являются юридическими лицами и могут заключать между собой любые договоры, предусмотренные гражданским законодательством (купли-продажи, аренды, займа и др.). Таким образом, для учета расчетов с дочерними (зависимыми) обществами вместо счета 78 применяются разные счета (58, 60, 62, 66, 67, 75, 76), информация по которым будет использоваться для заполнения строк 233, 243 и 623 бухгалтерского баланса. Для облегчения получения данной информации в инструкции по применению плана счетов рекомендуется расчеты с дочерними (зависимыми) обществами учитывать обособленно.

234+245 + 130 - Согласно Новому плану счетов авансы выданные и предварительная оплата учитывается  на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"  обособлено в корреспонденции со счетами учета денежных средств.  Поэтому в балансе вместо счета 61 "Расчеты по авансам выданным" (по старому плану счетов) указывает дебетовое сальдо по соответствующему субсчету (авансы выданные) счета 60 (по новому плану счетов). В то же время некоторые выданные авансы учитываются на счете 76, например при покупке ценных бумаг.

241+ 231   - Согласно Новому плану счетов  резервы по сомнительным долгам отражаются на счете 63.

243+ 623+233 - В старом плане счетов имелся счет 78 "Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами", информация по которому и использовалась для заполнения строк 233, 243 и 623. В новом плане счетов вышеуказанный счет отсутствует. Для учета расчетов с дочерними (зависимыми) обществами Минфин России рекомендует использовать  счет 76 или  счета, применение которых вытекает из содержания того или иного факта хозяйственной жизни.  Например, материнская компания, дочерние и зависимые общества являются юридическими лицами и могут заключать между собой любые договоры, предусмотренные гражданским законодательством (купли-продажи, аренды, займа и др.). Таким образом, для учета расчетов с дочерними (зависимыми) обществами вместо счета 78 применяются разные счета (58, 60, 62, 66, 67, 75, 76), информация по которым будет использоваться для заполнения строк 233, 243 и 623 бухгалтерского баланса. Для облегчения получения данной информации в инструкции по применению плана счетов рекомендуется расчеты с дочерними (зависимыми) обществами учитывать обособленно.

245+ 130+234 - Согласно Новому плану счетов авансы выданные и предварительная оплата учитывается  на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"  обособлено в корреспонденции со счетами учета денежных средств.  Поэтому в балансе вместо счета 61 "Расчеты по авансам выданным" (по старому плану счетов) указывает дебетовое сальдо по соответствующему субсчету (авансы выданные) счета 60 (по новому плану счетов). В то же время некоторые выданные авансы учитываются на счете 76, например при покупке ценных бумаг.

250+252 Новый План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н,  предусматривает, что все инвестиции в финансовые активы независимо от срока размещения средств должны отражаться на активном счете 58 "Финансовые вложения" без специального подразделения на долгосрочные и краткосрочные. Регулирующим счетом  к счету 58 выступает бухгалтерский счет 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги". Он служит финансовым источником покрытия потерь вследствие возможной продажи на фондовой бирже ценных бумаг по цене, меньшей чем их учетная стоимость.

Согласно новому плану счетов на счете 81  "Собственные акции (доли)" показывается информация о наличии и движении собственных акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования. Иные хозяйственные общества и товарищества используют этот счет для учета доли участника, приобретенной самим обществом или товариществом для передачи другим участникам или третьим лицам.  Поэтому вместо строки 264  по старому плану информация о собственных акциях показывается по строке 252. Хотя ряд авторов считает, что денежные документы и собственные акции (доли) должны отражаться в балансе по статье: "Прочие оборотные активы" (строка 270).

252 + 250 Новый План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н,  предусматривает, что все инвестиции в финансовые активы независимо от срока размещения средств должны отражаться на активном счете 58 "Финансовые вложения" без специального подразделения на долгосрочные и краткосрочные. Регулирующим счетом  к счету 58 выступает бухгалтерский счет 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги". Он служит финансовым источником покрытия потерь вследствие возможной продажи на фондовой бирже ценных бумаг по цене, меньшей чем их учетная стоимость.

Согласно новому плану счетов на счете 81  "Собственные акции (доли)" показывается информация о наличии и движении собственных акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования. Иные хозяйственные общества и товарищества используют этот счет для учета доли участника, приобретенной самим обществом или товариществом для передачи другим участникам или третьим лицам.  Поэтому вместо строки 264  по старому плану информация о собственных акциях показывается по строке 252. Хотя ряд авторов считает, что денежные документы и собственные акции (доли) должны отражаться в балансе по статье: "Прочие оборотные активы" (строка 270).

 

264 - находящиеся в кассе организации почтовые марки, марки государственной пошлины, вексельные марки, оплаченные авиабилеты и другие денежные документы  учитываются на счете 50 "Касса»  субсчет 50-3 "Денежные документы".

270 – по данной статье баланса могут быть показаны суммы недостач и потерь от порчи ценностей, относящиеся к  оборотным активам - по статье "Прочие оборотные активы".

410 - Согласно Новому плану счетов уставный капитал учитывается на бухгалтерском счете 80.

420 -Согласно Новому плану счетов добавочный капитал учитывается на бухгалтерском счете 83.

430 - согласно Новому плану счетов резервный капитал учитывается на бухгалтерском счете 82.

440+460+465+470- согласно Новому плану счетов данные о полученном организацией в прошлые отчетные периоды финансовом результате отражаются на бухгалтерском счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

450 - согласно Новому плану счетов целевое финансирование учитывается на бухгалтерском счете 86.

460 +440+465 согласно Новому плану счетов данные о полученном организацией в прошлые отчетные периоды финансовом результате отражаются на бухгалтерском счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Неиспользованная часть полученной прибыли отражается по строке 460 Бухгалтерского баланса.

465 + 440+460 согласно Новому плану счетов данные о полученном организацией в прошлые отчетные периоды финансовом результате отражаются на бухгалтерском счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Непогашенная часть убытка прошлых лет показывается по строке 465 Бухгалтерского баланса в круглых скобках.

470+ 475 Согласно Новому плану счетов формирование текущего финансового результата производится на счете 99 «Прибыли и убытки».

475+ 470 Согласно Новому плану счетов формирование текущего финансового результата производится на счете 99 «Прибыли и убытки».

510- Согласно старому плану счетов долгосрочные займы  банковские учитывались на счете 92 "Долгосрочные кредиты банков", а прочие займы (небанковские) на счете счет 95 "Долгосрочные займы". В новом плане счетов для учета кредитов и займов, полученных на срок более 1 года предусмотрен счет  67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

610 - Согласно старому плану счетов краткосрочные займы  банковские учитывались на счете 90 "Краткосрочные кредиты банков", а прочие займы (небанковские) на счете 94 "Краткосрочные займы". В новом плане счетов для учета кредитов и займов, полученных на срок до 1 года,  предусмотрен счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам".

 

623 +233 + 243 - В старом плане счетов имелся счет 78 "Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами", информация по которому и использовалась для заполнения строк 233, 243 и 623. В новом плане счетов вышеуказанный счет отсутствует. Для учета расчетов с дочерними (зависимыми) обществами Минфин России рекомендует использовать  счет 76 или  счета, применение которых вытекает из содержания того или иного факта хозяйственной жизни.  Например, материнская компания, дочерние и зависимые общества являются юридическими лицами и могут заключать между собой любые договоры, предусмотренные гражданским законодательством (купли-продажи, аренды, займа и др.). Таким образом, для учета расчетов с дочерними (зависимыми) обществами вместо счета 78 применяются разные счета (58, 60, 62, 66, 67, 75, 76), информация по которым будет использоваться для заполнения строк 233, 243 и 623 бухгалтерского баланса. Для облегчения получения данной информации в инструкции по применению плана счетов рекомендуется расчеты с дочерними (зависимыми) обществами учитывать обособленно.

626 -  по данной строке указывается задолженность перед бюджетом , в том числе долг перед внебюджетными фондами, которые учитывались ранее на счете 67 "Расчеты по внебюджетным платежам" по старому плану счетов.       

627  - Согласно Новому плану счетов полученные авансы и предварительная оплата учитывается  на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"  (по старому плану счетов) обособлено в корреспонденции со счетами учета денежных средств.  Поэтому в балансе вместо счета 64 "Расчеты по авансам полученным" указывает кредитовое сальдо по соответствующему субсчету (авансы полученные) счета 62 (по новому плану счетов).

630-  согласно новому плану счетов задолженность  по выплате дивидендов перед учредителями, если они являются работниками данной организации, учитывается на счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

640- согласно новому плану счетов доходы будущих периодов отражаются на бухгалтерском счете 98

650- со согласно новому плану счетов резервы предстоящих расходов        отражаются на бухгалтерском счете 96

  согласно новому плану счетов задолженность  по выплате дивидендов перед учредителями, если они являются работниками данной организации, учитывается на счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

660- по этой же строке отражаться задолженность перед своими работниками на мероприятия по развитию социальной сферы и материальному поощрению (счет 76, бывший фонд потребления счет 88).

970  - согласно новому плану счетов износ жилищного фонда отражается на забалансовом счете 010.

980  - согласно новому плану счетов износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов отражается на забалансовом счете 010.