ООО «А» (заказчик) заключило с ФГУП (подрядчик) договор подряда, которым был предусмотрен аванс в размере 576 млн рублей. При этом аванс засчитывается ежемесячно в счет оплаты в размере 10% от объема выполненных работ, определенном по справке КС-3 до полного удержания суммы аванса или окончательного расчета по договору.

Также ООО «А» (заказчик) заключило договор подряда с иностранной компанией (подрядчик), который предусматривал авансовый платеж в размере 8 млн евро. При этом стоимость фактически выполненных работ, указанная в счете подрядчика, оплачивается за минусом части уплаченного аванса, равной 30% от указанной в счете стоимости фактически выполненных работ, до момента зачета полной суммы выплаченного авансового платежа.

В 4 квартале 2010 года по указанным договорам компания частично восстановила НДС, ранее принятый к вычету при выплате авансов, исходя из условий договоров (в размере 10 и 30% от стоимости выполненных работ).

По результатам выездной проверки ИФНС решила, что компания должна восстановить налог с авансов в сумме стоимости выполненных работ, доначислила НДС, пени и штраф. По мнению инспекции, восстановление налога в размере 10 и 30 % от объема выполненных и принятых работ исходя из условий договоров подряда противоречит положениям подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК. В соответствии с указанной нормой восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). При этом восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении предоплаты.

Суды трех инстанций (дело № А42-6425/2013) признали решение инспекции недействительным, разъяснив, что указанную норму необходимо применять во взаимосвязи с другими нормами главы 21 НК на основе оценки условий договоров.

В данном случае восстановлению в порядке, предусмотренном подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 НК, подлежат суммы НДС, определенные исходя из сумм, которые по итогам налогового периода перестают быть предоплатой. По тем суммам, которые остаются авансами, НДС восстановлению не подлежит. Иначе на налогоплательщика будет возложена обязанность по восстановлению налога вне зависимости от условий договоров и при отсутствии основания зачета ранее внесенного аванса.

Судья ВС (307-КГ15-2387 от 17.04.2015) также отказал инспекции в передаче дела в коллегию по экономическим спорам.

Суды не всегда единообразны в данном вопросе. К примеру, по делу А75-8761/2013 суды разрешили восстанавливать налог поэтапно в зависимости от условий договора (здесь впоследствии и ВС отказал налоговикам в пересмотре). В другом деле - № А41-57321/2013 - при схожих обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций приняли аналогичное решение, однако кассация (АС Московского округа) его отменила, отметив, что условия договора не могут влиять на установленный порядок восстановления налога и не могут служить основанием для освобождения налогоплательщика от возложенных на него НК обязанностей. При этом для другой стороны сделки с аналогичными условиями в деле А74-4103/2014 суды (АС Восточно-Сибирского округа) разрешили принять к вычету НДС с оплаты авансом не только в зачтенной сумме. По последним двум делам отсутствуют определения ВС.