В связи с наступлением срока подачи деклараций по налогу на прибыль организаций (далее - декларации) за 2007 год, обращаем внимание на правильность их заполнения. В первую очередь, речь идет о показателях тех строк, проверка достоверности которых нередко позволяет установить нарушения в формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
На что же, прежде всего, обращают внимание налоговые инспекторы в ходе камеральной проверки налоговых деклараций по налогу на прибыль?
1. В налоговой декларации не совпадают суммы строк 010 «Доходы от реализации», 020 «Внереализационые доходы» листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» (далее - лист № 02 декларации) и сумма строки 010 «Доходы от выбытия, в т.ч. доходы от погашения» листа № 05 декларации (отражает операции по доходам с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок) и аналогичные показатели формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» баланса. Особенное внимание налоговых органов вызывает превышение показателей в бухгалтерском учёте, над показателями налоговой декларации, что может свидетельствовать о занижении доходов для целей налогообложения прибыли.
2. Несовпадение показателей строки 010 «Доходы от реализации» листа 02 декларации, по которой отражается выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг), и суммы строк с 010 по 060 раздела «Реализация товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав» декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС).
Расхождение данных показателей не всегда свидетельствует о занижении доходов от реализации для целей налогообложения прибыли, т.к. разница может возникнуть, например, за счет наличия операций освобождаемых от обложения НДС, или наличия доходов от аренды, включаемых для целей налогообложения прибыли в состав внереализационных доходов.
3. Расхождение в показателях расходов на уплату процентов по займам, отражаемым по строке 201 приложения №2 «Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравненные к внереализационным расходам» к листу № 02 декларации и аналогичному показателю «Проценты к уплате» формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках баланса». Разница может быть вызвана различными способами признания данных расходов для целей налогообложения прибыли и целей бухгалтерского учёта.
4. Незаполнение показателей листа 05 «Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям, финансовые результаты от которых учитываются в особом порядке» декларации, в котором отражаются, в частности, доходы от операций с ценными бумагами, при наличии данных о выручке, полученной от продажи ценных бумаг, отраженных в форме № 4 «Отчет о движении денежных средств» бухгалтерского отчета.
О неверном определении финансового результата по операциям с ценными бумагами может свидетельствовать также включение в показатель по строке 120 «Налоговая база для исчисления налога» убытков от операций с ценными бумагами, которые согласно п. 10 ст. 280 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) могут быть погашены только за счет прибыли, полученной по аналогичным операциям. При этом следует учесть, что если по основной деятельности организацией получен убыток, а от операций с ценными бумагами - прибыль, названный убыток уменьшает для целей налогообложения прибыль от операций с ценными бумагами.
5. По данным бухгалтерского баланса (форма № 1) стоимость основных средств (строка 120) не изменилась, а согласно приложению № 3 «Расчет суммы расходов по операциям, финансовые результаты по которым учитываются при налогообложении прибыли с учетом статей 268, 275.1, 276, 279, 323 и п.21 статьи 346.38 НК РФ» к листу 02 декларации (далее –приложение №3) - отражены доходы и расходы от реализации основных средств. Данное расхождение может свидетельствовать о занижении налоговой базы.
Причинами такого расхождения часто является тот факт, что организация в течение года как продавала, так и приобретала основные средства, в связи с чем их общая стоимость не изменилась или изменилась незначительно. Показатель строки 120 баланса также сопоставляется с данными строки 044 приложения № 2 к листу 02 декларации, по которой отражается сумма начисленной амортизационной премии, что свидетельствует о том, что организацией в отчетном (налоговом) периоде приобретались основные средства, в то время как по строке 120 баланса стоимость основных средств не менялась. Причины расхождения могут быть аналогичны вышеназванным.
6. В приложении № 3 к листу 02 декларации заполнены строки 180 и 190, по которым отражается выручка и расходы обслуживающих производств и хозяйств. В случае, когда деятельность этих подразделений убыточна, полученный убыток должен быть отражен по строке 200 данного приложения. Если она не заполнена, это может означать, что убыток принят для налогообложения в полном размере, что может являться признаком занижения налоговой базы налога на прибыль, т.к. согласно статьи 275.1 НК РФ вышеназванные убытки принимаются для налогообложения при соблюдении особых условий.
7. Сопоставление показателей строки 110 «Сумма убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период» листа 02 декларации и строки 150 «Сумма убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период» приложения № 4 «Расчет суммы убытка, или части убытка, уменьшающего налоговую базу» к листу 02 декларации и строки 060 «Итого: прибыль (убыток)» за предыдущий налоговый период. В случае если строка 150 приложения №4 к листу 02 декларации не заполнена, а по строке 060 за предыдущий налоговый период убытки показаны в меньшей сумме или показана прибыль, - это может свидетельствовать о занижении налоговой базы по налогу на прибыль. В соответствии с условиями статей 88 и 283 НК РФ налоговый инспектор, обнаружив такую погрешность, может потребовать у организации представления объяснений допущенных расхождений, а также представления первичных документов, подтверждающих сумму ранее полученных убытков. Если в течение пяти дней ни объяснений и документов, ни уточнений налоговой декларации представлено не будет, то инспектор составляет акт камеральной проверки, по результатам которой доначисляется налог.
8. Несоответствие показателя строки 302 «Суммы безнадежных долгов, а в случае если налогоплательщик не принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытых за счет средств резерва» приложения № 2 к листу 02 декларации и данных о списанной дебиторской задолженности, приведенных в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» баланса. Несовпадение может быть вызвано различным порядком списания безнадежных долгов в налоговом и бухгалтерском учёте.
9. Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В связи с этим, если организация скорректировала декларации за предыдущие отчетные (налоговые) периоды по ЕСН, налогу на имущество или транспортному налогу, т.е. налогам, относящимся на расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, то за те же отчетные (налоговые) периоды нужно представить уточненные декларации по налогу на прибыль.
Уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган по форме, действующей в период, за который вносятся изменения. При перерасчете налоговой базы и сумм налога не учитываются результаты налоговых проверок, проведенных налоговым органом за тот налоговый период, по которому производится перерасчет налоговой базы и суммы налога. Результаты названных проверок отражаются налоговым органом в графе 4 «По данным налоговых органов» листа 02 декларации.
10. Нередки случаи неправильного определения сумм ежемесячных авансовых платежей, а также сумм налога к доплате или уменьшению в случае предоставления организацией уточненной налоговой декларации. В данном случае, в уточненной декларации, во-первых, надо показать исправленную сумму ежемесячных авансовых платежей на следующий квартал, отражаемых по строке 290 листа 02 декларации. Во-вторых, в декларации за последующие отчетные (налоговые) периоды при расчете показателей строк 210 и 290 листа 02 декларации следует указывать сумму ранее начисленных авансов уточненных (не первоначальных) деклараций. Данное правило действует и в случае, если ошибку в налоговой декларации обнаружил налоговый орган.
