Штрафные санкции при неуплате «патентного» налога

Автор: Давыдова О. В., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

На основании п. 2.1 ст. 346.51 НК РФ, действующего с 01.01.2017, при неуплате или неполной уплате индивидуальным предпринимателем налога, подлежащего перечислению в связи с применением ПСНО, налоговый орган по истечении установленного срока направляет ИП требование об уплате налога, пеней и штрафа. Означает ли это, что ИП за просрочку уплаты «патентного» налога должен уплатить не только пени, но и штраф?

Сумму налога, которую ИП должен уплатить в бюджет в связи с применением ПСНО, рассчитывает налоговый орган и фиксирует в выдаваемом коммерсанту патенте – документе, удостоверяющем право на использование указанной системы налогообложения. Если срок действия патента составляет 12 месяцев (календарный год), налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке (по общему правилу – 6%) процентная доля налоговой базы, в качестве которой выступает потенциально возможный к получению годовой доход ИП по «патентному» виду деятельности, установленный законом субъекта РФ. Если срок действия патента составляет менее года, размер потенциального годового дохода делится на 12 месяцев и полученная величина умножается на количество месяцев срока, на который выдан патент.

Срок уплаты налога определен п. 2 ст. 346.51 НК РФ и зависит от срока действия патента.

До 01.01.2017 несвоевременная уплата (неуплата) «патентного» налога приводила к утрате ИП права на применение ПСНО с начала налогового периода, на который был выдан патент. Теперь указанные обстоятельства не становятся препятствием для использования ПСНО. В этом случае, как зафиксировано в Налоговом кодексе, налоговый орган направляет налогоплательщику требование об уплате «патентного» налога, пеней и штрафа.

Каким образом данное правило согласуется с нормами ч. I НК РФ, в частности, гл. 16 «Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение»?

Статьей 69 НК РФ предусмотрено, что требованием об уплате налога признается извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога. Причем правила этой статьи применяются также в отношении требований об уплате сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов, предусмотренных гл. 9 НК РФ.

Необходимость уплаты пеней, возникающая в случае просрочки уплаты сумм налогов, – это один из способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов, установленных гл. 11 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 75 НК РФ сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Пеня за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога определяется в процентах от неуплаченной суммы налога. Процентная ставка для ИП – 1/300 действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ.

Денежные взыскания (штрафы) – это уже налоговая санкция, являющаяся мерой ответственности за совершение налогового правонарушения и устанавливаемая в размерах, предусмотренных гл. 16 и 18 (п. 1, 2 ст. 114 НК РФ). К налоговым правонарушениям среди прочего относится неуплата или неполная уплата сумм налога, мера ответственности установлена ст. 122 НК РФ, в которой уточнено, что ответственность наступает в том случае, если неуплата (неполная уплата) сумм налога произошла в результате:

• занижения налоговой базы;

• иного неправильного исчисления налога;

• других неправомерных действий (бездействия).

Важный момент: Пленум ВАС разъяснил, что бездействие налогоплательщика, выразившееся исключительно в неперечислении в бюджет указанной в налоговой декларации или налоговом уведомлении суммы налога, не образует состав правонарушения, установленного ст. 122 НК РФ (п. 19 Постановления от 30.07.2013 № 57).

Поэтому ФНС сделала вывод: при применении п. 2.1 ст. 346.51 НК РФ налогоплательщику в случае неуплаты (неполной уплаты) налога при ПСНО следует направлять требование об уплате налога и пеней. Применение штрафных санкций в таком случае Налоговым кодексом не предусмотрено. При этом налоговики попросили Минфин дать разъяснения по озвученной теме. Обращение сделано в целях доведения до налоговых органов и налогоплательщиков, а также размещения на официальном сайте ФНС в разделе «Письма ФНС России, направленные в адрес территориальных налоговых органов» позиции Минфина (Письмо от 19.07.2017 № СД-4-3/14066@).

По мнению финансистов, ст. 122 НК РФ должна применяться с учетом положений п. 2.1 ст. 346.51 НК РФ, прямо предусматривающего направление налоговым органом индивидуальному предпринимателю, применяющему ПСНО, в случае неуплаты или неполной уплаты им налога требования об уплате налога, пеней и штрафа (Письмо от 18.08.2017 № 03-11-09/53124). Таким образом, Минфин с позицией ФНС не согласился.

* * *

В главе 26.5 «Патентная система налогообложения» ч. II НК РФ предусмотрено выставление налоговым органом ИП требования об уплате налога, пеней и штрафа при неуплате (неполной уплате) «патентного» налога в установленный срок. Данный факт расценен Минфином как необходимость уплаты коммерсантом при обозначенных обстоятельствах не только пеней, но и штрафа. В то же время на основании ч. I НК РФ штраф выступает в качестве меры ответственности за совершение налоговых правонарушений, к которым, если следовать пояснениям высшего арбитра, сама по себе несвоевременная уплата (неуплата) налога не относится.

Таким образом, налоговики при несвоевременной уплате ИП налога при ПСНО будут выставлять требование об уплате налога, пеней и штрафа. Однако правомерность такого подхода в части требования об уплате штрафа можно попробовать оспорить в судебном порядке.