Автор: Т. Сильвестрова

Журнал "Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение" № 1/2016

Казенные учреждения в целях организации бухгалтерского учета формируют свою учетную политику исходя из особенностей своей структуры, отраслевых и иных нюансов деятельности. О том, какими положениями следует дополнить учетную политику, расскажет наш специалист.

Обязанность государственных (муниципальных) учреждений составлять учетную политику установлена ст. 8 Закона о бухгалтерском учете[1], п. 6 Инструкции № 157н[2]. Учетная политика применяется последовательно из года в год. В нее вносятся изменения в следующих условиях:

1) при изменении требований, определенных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами;

2) при разработке или выборе нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета;

3) при существенном изменении условий деятельности экономического субъекта.

В этой статье поговорим о положениях, о которых не следует забывать учреждению при составлении учетной политики на 2016 год.

В 2015 году вступил в силу Приказ Минфина РФ от 06.08.2015 № 124н, внесший изменения в Инструкцию № 157н (далее – Изменения). Положения этого документа применяются при формировании показателей объектов учета в 2015 году, за исключением п. 3.1, 3.2 Изменений, применяемых при формировании учетной политики начиная с 2016 года и показателей объектов учета на первый отчетный день 2016 года. Положения п. 3.3 Изменений применяются с 1 января 2017 года. В 2015 году вступил в силу Приказ Минфина РФ от 30.03.2015 № 52н (далее – Приказ Минфина РФ № 52н), утвердивший формы первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, используемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями, и методические указания по их применению.

Положения этого документа должны были быть отражены в учетной политике учреждения за 2015 год.

Здесь же следует отметить, что зачастую министерства и ведомства разрабатывают и утверждают ведомственный документ, которым устанавливаются первичные учетные документы и регистры учета, применяемые подведомственными учреждениями. Часто такие документы в большинстве своем дублируют положения приказов Минфина, но в то же время содержат и специфику деятельности учреждений. Расхождений между ведомственными законодательными актами и приказами Минфина быть не должно. Приказ Минфина РФ № 52н применяется всеми государственными (муниципальными) учреждениями, включая учреждения, входящие в систему силовых министерств и ведомств.

В 2014 году положения учетной политики корректировались по причине вступления в силу Приказа Минфина РФ от 29.08.2014 № 89н. Все положения законодательных актов РФ, меняющие требования к ведению бухгалтерского учета, условия деятельности экономического субъекта, должны быть отражены в учетной политике учреждения.

Общие положения

В связи с принятием и вступлением в силу Приказа Минфина РФ № 52н в разделе учетной политики «Общие положения» следует указать, что для отражения в бухгалтерском учете информации об активах и обязательствах, а также операций с ними в учреждении применяются:

  • формы первичных учетных документов, утвержденные ведомственным нормативным актов (при наличии такого документа), Приказом Минфина РФ № 52н;
  • формы первичных учетных документов, разработанные учреждением самостоятельно в соответствии с требованиями Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», приведенные в приложении к учетной политики организации.

Систематизация и накопление информации, содержащейся в принятых к учету первичных (сводных) учетных документах, в целях отражения ее на счетах бюджетного учета и в бюджетной отчетности, осуществляются учреждением в регистрах бюджетного учета:

  • по формам, утвержденным ведомственным нормативным актом (при наличии такого документа), Приказом Минфина РФ № 52н;
  • по формам, разработанным учреждением самостоятельно в соответствии с требованиями Федерального закона № 402-ФЗ и п. 11 Инструкции № 157н.

В приложении к учетной политике учреждения приводятся разработанные самостоятельно учреждением неунифицированные формы первичных учетных документов. В случае если учреждение дополняет унифицированную форму первичного учетного документа дополнительными реквизитами (графами, информацией), что возможно в силу положений Приказа Минфина РФ № 52н, то рекомендуем в приложении к учетной политике привести измененную форму.

К сведению

Некоторые бюджетные учреждения информацию, касающуюся применения первичных учетных документов, отражают в разделе учетной политики «Первичные и сводные учетные документы, правила документооборота». В соответствии с положениями Инструкции № 157н это допустимо. Учреждение в силу норм ст. 8 Федерального закона № 402-ФЗ и п. 6 Инструкции № 157н самостоятельно разрабатывает учетную политику, определяет названия ее разделов и информацию, в них отражаемую.

Приказом Минфина РФ № 89н было введено такое понятие, как события после отчетной даты. В учетной политике должно быть определено, какие это события и как отражаются в бюджетном учете. Например, таким образом:

Данные бухгалтерского учета и отчетности в учреждении формируются с учетом существенности фактов хозяйственной жизни, которые оказали или могут оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности учреждения и имели место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный год. Такие события носят названия события после отчетной даты.

Отражение событий после отчетной даты в учете и отчетности учреждения производится по правилам, установленным в приложении…).

Следует отметить, что порядок отражения в учете и отчетности событий после отчетной даты крайне редко приводится в учетной политике казенных учреждений, несмотря на то, что на практике такие события встречаются достаточно часто. Возможно, отсутствие подобной информации связано с неурегулированностью данного вопроса бюджетным законодательством. По сути, Инструкция № 157н содержит лишь определение события после отчетной даты и указание на то, что учетная политика учреждения должна содержать порядок отражения в учете таких событий (п. 6 Инструкции № 157н).

Напомним, что согласно нормам п. 6 Инструкции № 157н актами субъекта учета, устанавливающими в целях организации и ведения бухгалтерского учета учетную политику субъекта учета, утверждаются:

  • рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий применяемые счета бухгалтерского учета для ведения синтетического и аналитического учета;
  • методы оценки отдельных видов имущества и обязательств;
  • порядок отражения в учете событий после отчетной даты;
  • порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств;
  • правила документооборота и технология обработки учетной информации, в том числе порядок и сроки передачи первичных (сводных) учетных документов в соответствии с утвержденным графиком документооборота для отражения в бухгалтерском учете;
  • формы первичных (сводных) учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной жизни, регистров бухгалтерского учета и иные документы бухгалтерского учета, для которых законодательством РФ не установлены обязательные для их составления формы. При этом утвержденные субъектом учета формы документов должны содержать обязательные реквизиты первичного учетного документа, предусмотренные Инструкцией № 157н;
  • порядок организации и обеспечения (осуществления) субъектом учета внутреннего финансового контроля;
  • иные решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета.

Порядок отражения в бюджетном учете и отчетности учреждения событий после отчетной даты может быть таким:

Порядок отражения в бюджетном учете и отчетности учреждения событий после отчетной даты

1. Общие положения

Настоящий порядок устанавливает правила отражения в бюджетном учете и отчетности учреждения событий после отчетной даты.

2. Понятие события после отчетной даты

2.1. Событием после отчетной даты признается существенный факт хозяйственной жизни, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности учреждения и имел место быть в период между отчетной датой и датой подписания отчетности за отчетный год.

2.2. Датой подписания отчетности считается фактическая дата ее подписания руководителем учреждения (уполномоченным им лицом).

2.3. Событие после отчетной даты (факт хозяйственной жизни) признается существенным, если без знания о нем пользователями отчетности невозможна достоверная оценка финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности учреждения. Существенность события после отчетной даты определяется исходя из установленных требований к отчетности.

2.4. К событиям после отчетной даты относятся события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых учреждение вело свою деятельность; события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых учреждение ведет свою деятельность.

3. Отражение событий после отчетной даты в бюджетном учете и отчетности учреждения

3.1. Существенное событие после отчетной даты подлежит отражению в бюджетном учете и отчетности учреждения за отчетный год независимо от положительного или отрицательного его характера для учреждения.

3.2. При наступлении события после отчетной даты, подтверждающего существовавшие на отчетную дату условия, в которых учреждение вело свою деятельность, делается запись, отражающая это событие. После составления отчетных форм в учете того же периода производится сторнировочная (или обратная) запись на сумму, отраженную в учете.

В отчетном периоде события после отчетной даты отражаются в регистрах синтетического и аналитического учета заключительными оборотами до даты подписания годовой отчетности в установленном порядке. Данные учета отражаются в соответствующих формах отчетности учреждения с учетом событий после отчетной даты. Информация об отражении в отчетном периоде события после отчетной даты раскрывается в текстовой части пояснительной записки (ф. 0503160) (далее – пояснительная записка).

3.3. При наступлении события после отчетной даты, которое не оказывает существенное влияние на отчетные показатели, но имеет важное значение для отчетных данных следующего отчетного периода, такое событие отражается в текстовой части пояснительной записки и должно включать краткое описание характера события после отчетной даты и оценку его последствий в денежном выражении. При невозможности оценить последствия события после отчетной даты в денежном выражении в пояснительной записке это указывается.

4. Перечень фактов хозяйственной жизни, которые признаются событиями после отчетной даты

4.1. События, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых учреждение вело свою деятельность:

  • объявление в установленном порядке банкротом юридического лица, являющегося дебитором (кредитором) учреждения;
  • признание в установленном порядке неплатежеспособным физического лица, являющегося дебитором учреждения, или его гибель (смерть); признание в установленном порядке факта гибели (смерти) физического лица, перед которым он имеет непогашенную кредиторскую задолженность;
  • погашение (в том числе частичное погашение) дебитором задолженности перед учреждением, числящейся на конец отчетного года;
  • получение от страховой организации материалов по уточнению размеров страхового возмещения, по которому по состоянию на отчетную дату велись переговоры;
  • обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бюджетном учете или нарушения законодательства РФ при осуществлении деятельности учреждения, которые ведут к искажению отчетности за отчетный период.

4.2. События, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых учреждение ведет свою деятельность:

  • погашение кредиторской задолженности, числящейся на конец отчетного года;
  • принятие решения о реорганизации учреждения;
  • реконструкция или планируемая реконструкция; пожар, авария, стихийное бедствие или другая чрезвычайная ситуация, в результате которой уничтожена значительная часть активов учреждения.

Рабочий план счетов

В силу норм п. 6 Инструкции № 157н рабочий план счетов является одним из приложений к учетной политике учреждения и он должен быть приведен в соответствие действующему законодательству РФ.

Изменениями в Единый план счетов бухгалтерского учета были внесены следующие поправки:

  • счет 0 201 06 000 вместо «Аккредитивы» называется теперь «Денежные средства учреждения на специальных счетах в кредитной организации»;
  • введен новый забалансовый счет – 31 «Акции по номинальной стоимости».

Приказом Минфина РФ № 89н в рабочий план счетов бюджетного учета было внесено больше изменений:

– счет 0 201 20 000 «Денежные средства на счетах учреждения в кредитной организации» стал называться «Денежные средств учреждения в кредитной организации»;

  • счет 0 204 32 000 «Уставный фонд государственных (муниципальных) предприятий» стал называться «Участие в уставном фонде государственных (муниципальных) предприятий»;
  • введен новый счет – 0 205 82 000 «Расчеты по невыясненным поступлениям»;
  • счет 0 209 00 000 «Расчеты по ущербу имуществу» называется теперь «Расчеты по ущербу и иным доходам», к нему добавлены счета 0 209 30 000 «Расчеты по компенсации затрат», 0 209 40 000 «Расчеты по суммам принудительного изъятия»;
  • счет 0 209 80 000 «Расчеты по прочему ущербу» стал называться «Расчеты по иным доходам» и дополнен счетом 0 209 83 000 «Расчеты по иным доходам»;
  • введены новые счета – 0 210 10 000 «Расчеты по налоговым вычетам по НДС», 0 210 11 000 «Расчеты по НДС по авансам полученным», 0 210 12 000 «Расчеты по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам»;
  • введен счет – 0 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов»;
  • введен счет – 0 500 90 «Санкционирование на иные очередные года (за пределами планового периода)»;
  • скорректировано наименование счета 0 502 00 000 «Принятые обязательства», который стал называться «Обязательства»;
  • дополнен счет 0 502 00 000 счетами 0 502 07 000 «Принимаемые обязательства», 0 502 09 000 «Отложенные обязательства»;
  • скорректировано наименование счета 0 504 00 000, который вместо «Сметные (плановые) назначения» стал называться «Сметные (плановые, прогнозные) назначения»;
  • забалансовый учет дополнен счетами 27 «Материальные ценности, выданные в личное пользование работникам (сотрудникам)», 30 «Расчеты по исполнению денежных обязательств через третьих лиц».

Таким образом, учреждению следует рабочий план счетов, являющийся приложением к учетной политике учреждения, привести в соответствие положениям действующей редакции Инструкции № 157н.

Финансовый результат

Раздел «Финансовый результат» учреждения содержит зачастую такую информацию:

Учреждение не создает резервы предстоящих расходов. Все расходы, начисленные в текущем отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам, списываются по правилам п. 302.1 Инструкции № 157н.

В то же время представители Минфина при проведении семинаров настаивают на том, чтобы учреждения формировали резервы предстоящих расходов, несмотря на то, что прямого требования на это не содержит ни Инструкция № 157н, ни письма Минфина.

Информация о формировании резервов предстоящих расходов в учетной политике может быть отражена так:

В целях равномерного отнесения предстоящих расходов и платежей на расходы текущего отчетного периода учреждение в соответствии с п. 302.1 Инструкции № 157н создает резерв предстоящих расходов на:

  • выплату отпускных;
  • неравномерно производимый ремонт основных средств.

Формирование резерва предстоящих расходов производится по правилам, приведенным в приложении… к учетной политике.

Учет материальных запасов

Внимание читателей хотелось бы обратить на отражение в данном разделе учетной политики информации, касающейся списания топлива (бензина). До вступления в силу Приказа Минфина РФ № 52н государственные (муниципальные) учреждения для учета и списания бензина применяли путевые листы по форме, утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 № 78. Приказ Минфина РФ № 52н не содержит никакой информации, касающейся путевых листов, поэтому некоторые специалисты в области бюджетного учета утверждают, что путевые листы в учреждении могут и не вестись, а списание топлива достаточно производить на основании правильно оформленного акта о списании материальных запасов (ф. 0504230). В то же время в отношении учреждений, входящих в систему силовых министерств и ведомств, разрабатываются и утверждаются ведомственные нормативные акты, которые обязательны для применения. Например, Приказом Министра обороны РФ от 28.03.2008 № 139 «О формах документов, используемых в финансово-хозяйственной деятельности Вооруженных Сил Российской Федерации» установлено, что в воинских частях документами для учета ГСМ являются:

  • путевые листы (ф. 6002208 и (или) ф. 6002209);
  • полетные листы (задания на полет) (ф. 6002229 и (или) ф. 6002235);
  • рабочие листы агрегата (ф. 6002210);
  • в установленных случаях – расшифровки о расходе масел, смазок и специальных жидкостей (ф. 6002232), расшифровки о расходе охлаждающей жидкости (ф. 6002233);
  • расшифровки о расходе горючего и смазочных материалов (ф. 6002234).

При наличии ведомственного документа в учетной политике можно прописать, что расходование ГСМ производится в соответствии с требованиями такого документа. Например, таким образом:

Учет использования легковых автомобилей воинских частей, обеспечивающих деятельность главного командования вида Вооруженных Сил, военного округа, флота, рода войск Вооруженных Сил, ведется в путевых листах легкового автомобиля (ф. 6002208).

Учет использования автомобильной техники воинских частей осуществляется в путевых листах (форма по ОКУД 6002209).

В случае же, если подобный ведомственный документ отсутствует, в учетной политике указывается тот документ, где будет вестись учет путевых листов. Например:

Учет использования легковых автомобилей ведется в путевых листах легкового автомобиля (ф. 0345001), форма которых утверждена Постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 № 78.

Расчеты с дебиторами и кредиторами

При заполнении раздела учетной политики «Расчеты с дебиторами и кредиторами» следует обратить внимание на положения о списании дебиторской и кредиторской задолженности, срок исковой давности которой истек.

После вступления в 2015 году в силу Изменений, которыми были внесены корректировки в п. 339, 371 Инструкции № 157н, информация, отражаемая в этом разделе учетной политики, должна быть приведена в соответствие требованиям данного приказа (действующей редакции Инструкции № 157н).

Информация по учету и списанию дебиторской и кредиторской задолженности в учреждении в учетной политике может быть отражена так:

Аналитический учет расчетов с поставщиками (подрядчиками) ведется в разрезе кредиторов. Дебиторская и кредиторская задолженность, срок исковой давности которой истек, списывается на финансовый результат учреждения по истечении трех лет на основании данных проведенной инвентаризации.

Списанная с балансового учета задолженность отражается на забалансовых счетах:

  • 04 «Задолженность неплатежеспособных дебиторов» – в течение срока возможного возобновления согласно законодательству РФ процедуры взыскания задолженности, в том числе в случае изменения имущественного положения должников, либо до поступления в указанный срок в погашение задолженности неплатежеспособных дебиторов денежных средств, до исполнения (прекращения) задолженности иным, не противоречащим законодательству РФ способом;
  • 20 «Задолженность, не востребованная кредиторами» – в течение срока исковой давности (три года).

Списание задолженности с забалансового учета осуществляется по итогам инвентаризации задолженности на основании решения инвентаризационной комиссии учреждения.

Нереальная к взысканию дебиторская задолженность списывается c баланса по результатам проведения инвентаризации. Основанием для списания являются:

  • решение руководителя (приказ) о списании этой задолженности;
  • инвентаризационная опись расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (ф. 0504089);
  • документы, являющиеся основанием для списания дебиторской задолженности (акты о ликвидации учреждения).

Кредиторская задолженность, не востребованная кредиторами, списывается с баланса по результатам инвентаризации. Основанием для списания служат:

  • решение руководителя (приказ) о списании этой задолженности;
  • объяснительная записка о причине образования задолженности;
  • инвентаризационная опись расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (ф. 0504089);
  • документы, являющиеся основанием для списания кредиторской задолженности (решения, постановления судебных органов, иные документы).

* * *

В завершение статьи еще раз отметим, что учетная политика – это документ, отражающий особенности функционирования конкретного учреждения. В нем вовсе не обязательно отражать все имеющиеся законодательные нормы, достаточно указать лишь те, в которых законодатель предоставляет для субъекта учета право выбора. Применяемая учреждением учетная политика должна отвечать требованиям действующих нормативных актов. При изменении законодательных норм положения учетной политики следует своевременно корректировать.

[1] Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

[2] Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.